Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 21.08.2011 по делу n А46-1259/2011. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

оценку, поступил ответ о том, что указанный отчет не рекомендован для использования, так как итоговая величина рыночной стоимости объекта оценки, в соответствии с отчетом признана не достоверной.

С учетом примененных методик определения стоимости акций налоговым органом была пересчитана доля дохода ОАО «Омский бекон» от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции за 2009 год в общей сумме дохода, которая по данным налогового органа составила:

при использовании метода чистых активов – 65,595 %;

при использовании затратного метода – 64,82 %;

при использования метода официальных источников – 61,25 %;

при использовании заключения эксперта И.В. Набоковой    - 67,407 %.

В связи с сделанными выводами о недостоверно заявленном в декларации размере выручки от прочей деятельности (в связи с увеличением выручки от реализации акций ОАО «Мясокомбинат «Омский»), налоговым органом исчислен налог от сельскохозяйственной деятельности ОАО «Омский бекон» ни в льготном размере (0%), а на общих основаниях.

Полагая, что решение от 08.11.2010 №632 не соответствует законодательству о налогах и  сборах, нарушают права и законные интересы ОАО «Омский бекон», последнее обратилось в Арбит­ражный суд Омской области с требованием о признании его недействительным.

Решением суда первой инстанции заявленные требования были удовлетворены. Означенное решение обжалуется налогоплательщиком в суд апелляционной инстанции.

Восьмой арбитражный апелляционный суд, проверив в порядке ст.268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ) законность и обоснованность решения суда первой инстанции, находит решение законным и обоснованным, а апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению исходя из следующего.

В соответствии со ст.2.1 Федерального закона Российской Федерации от 06.08.2001 №110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (ФЗ №110-ФЗ) с 1 января 2008 года по 31 декабря 2014 года под сельскохозяйственными товаропроизводителями, не перешедшими           на систему налогообложения          для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, понимаются сельскохозяйственные товаропроизводители, отвечающие критериям, предусмотренным п. 2 ст. 346.2 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 346.2 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются    организации, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.

Таким образом, отнесение товаропроизводителей к сельскохозяйственным обусловлено тем, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции должна составлять не менее 70 процентов.

Согласно абзацу 2 ст.2.1. ФЗ №110-ФЗ налоговая ставка по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции устанавливается в 2004-2012 годах в размере 0 процентов.

Следовательно, в период 2004-2012 годов процентная ставка 0 процентов по налогу на прибыль по сельскохозяйственной деятельности устанавливается для тех субъектов, для которых соблюдено условие о 70-процентой сумме дохода от сельскохозяйственной продукции в общем размере всех доходов.

Поскольку ОАО «Омский бекон» не перешло на уплату сельскохозяйственного налога и между лицами, участвующими в деле, не имеется спора о том, что заявленная в налоговой декларации выручка в сумме 2 872 550 732 рублей получена от  сельскохозяйственной продукции, выяснению подлежит вопрос о размере доли доходов от сельскохозяйственной деятельности в общей сумме доходов.

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций является прибыль, каковой в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Как следует из ст.248 НК РФ, к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационные доходы. Доходы от реализации определяются в порядке, установленном ст.249 НК РФ с учетом положений настоящей главы. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном ст.250 НК РФ с учетом положений настоящей главы.

В силу ст.249 НК РФ в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (ч.2 ст.249 НК РФ).

   В силу ст.250 НК РФ доходами от внереализационных операций признаются доходы, не указанные в ст.249 НК РФ.

Анализ данный норм права позволяет сделать вывод, что доход, в том числе от реализации имущественных прав, определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженных в денежной и (или) натуральной формах.

Как следует из материалов дела, от продажи имущественных прав в виде акций ОАО «Мясокомбинат «Омский» ОАО «Омский бекон» получило на расчетный счет денежные поступления в размере 170 645 540 рублей  10 копеек. Следовательно, именно эта сумма является выручкой от продажи акций, и именно она должна учитываться в составе общей суммы доходов налогоплательщика за 2009 год как часть доходов от прочей деятельности.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что для решения вопроса о наличии права на применение ставки 0% от сельскохозяйственной деятельности законодательством не предусмотрена возможность определения размер общей суммы дохода расчетным путем. Общая сумма дохода есть ни что иное, как вся сумма поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права или доходы от операций, не являющихся реализацией товаров (работ, услуг), выраженных в денежной и (или) натуральной формах.

По мнению налогового органа, они имели право пересчитать доход от реализации ценных бумаг в силу наличия условий, предусмотренных ст.40 НК РФ (поскольку данная сделка осуществлена между взаимозависимыми лицами, что ОАО «Омский бекон» не отрицается и в силу того, что имеются отклонения более, чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного времени, что оспаривается заявителем). Однако как прямо следует из наименования статьи ст.40 НК РФ и п.2 данной статьи налоговые органы вправе определять правильность применения цен по сделкам лишь в случае осуществления контроля за полнотой исчисления налогов.

Тем не менее, налоговый орган претензий по полноте исчисления налогов от реализации ценных бумаг в акте проверки не высказал.

Не принята судом апелляционной инстанции ссылка налогового органа и на правила п.2, п.6 ст.274 и п.6 ст.280 НК РФ.

По общему правилу, установленному ст.284 п.1 НК РФ, налоговая ставка по данному виду налога устанавливается в размере, равном 24%, за исключением случаев, предусмотренных п.п.2-5 настоящей статьи. Названный выше закон №110-ФЗ устанавливает еще одно дополнительное исключение из общего правила для налогообложения доходов от сельскохозяйственной деятельности.

Действительно, в соответствии со ст.274 НК РФ налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в п.1 ст.284 НК РФ, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым предусмотрен отличный от общего порядок учет прибыли и убытка.

Для целей настоящей статьи (п.6 ст.274 НК РФ) рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем 2 п.3, пунктами 4-11 ст.40 НК РФ.

Таким образом, данная норма указывает на возможность определения рыночных цен в порядке ст.40 НК РФ. Однако, во-первых, данная статья регламентирует порядок определения налоговой базы по прибыли. В конкретном случае спора о размере налоговой базы, указанной в п.1 ст.274 НК РФ (как денежного выражения прибыли, т.е. для российских организаций разницы между доходом и расходов в порядке ст.247 НК РФ), ни в части прибыли от сельскохозяйственной деятельности, ни в части прочей деятельности, в частности, от продажи ценных бумаг, не существует. Налоговый орган ни исчисляет налоговую базу от какого-либо вида деятельности по рыночным ценам, а определяет, соблюдено ли условие ФЗ №110-ФЗ, которое связано исключительно с процентным соотношением дохода, а не налоговой базы, от сельскохозяйственной и прочей деятельности.

Во-вторых, данная статья указывает на возможность применения рыночных цен в порядке ст.40 НК РФ лишь в случаях, прямо указанных в данной статье. При этом, прямая ссылка на возможность применения ст.40 НК РФ указана только в п.п.4 и 5 ст.174 НК РФ для учета доходов (внереализационных доходов), полученных в натуральной форме. Иных случаев данная статья не называет.

Аналогичные выводы можно сделать и в части того, что к спорной ситуации, связанной с определением процента сельскохозяйственной выручки в общей сумме доходов, не относится и ст.280 НК РФ.

Прежде всего, данная статья рассматривает особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами. Как было выше сказано, для применения ставки 0% от прибыли, полученной от сельскохозяйственной деятельности, условие возможности применения льготы связано с соотношением в процентном выражении сумм доходов, а не сумм налоговой базы. Доначисления налога на прибыль в связи с реализацией ценных бумаг в ходе проверки осуществлено не было.

Кроме того, даже если предположить, что для расчета льготы, а не для определения налоговой базы от реализации ценных бумаг, законодательство допускает пересчет дохода, то суд апелляционной инстанции считает возможным согласиться со следующими выводами оспариваемого решения.

Как верно отметил суд 1 инстанции, из абз.1 п.6 ст.280 НК РФ в редакции, действующей в период совершения сделок, следует, что в отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (что и имеет место в данном случае), для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации или иного выбытия данных ценных бумаг при выполнении хотя бы одного из следующих условий:

1)  если фактическая цена соответствующей сделки находится в интервале цен по аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаге, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течениепоследних12месяцев;

2) если отклонение фактической цены соответствующей сделки находится в пределах 20 процентов в сторону повышения или понижения от средневзвешенной цены аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаги, рассчитанной организатором торгов или на рынке ценных бумаг в соответствии с установленными им правилам и по итогам торгов на дату заключения такой сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.

Соответственно, по логике вышеприведенной нормы, у налогового органа возникает право доначислить налоги с применением других цен лишь в оставшихся случаях.

            В обоснование своего права рассчитать налоги, исходя из рыночной цены (отсутствия соблюдения условий, оговоренных в п.6 ст.280 НК РФ), как было указано выше, налоговый орган приводит ответ на его запросы профессионального участника рынка ценных бумаг - ЗАО «Октан-Брокер», согласно которому интервал цен по аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаге составляет от 1 рубля до 10 рублей – по номиналу; от 7,28 рублей до 35,99 рублей - по минимальной (максимальной) цене реализации на торгах; а средневзвешенная цена аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаги – от 7,95 рублей до 34,67 рублей. При этом в качестве        аналогичных были признаны акции ОАО «Таганский мясоперерабатывающий завод» и ОАО «Останкинский мясоперерабатывающий комбинат».

Суд 1 инстанции обоснованно не принял указанный ответ в качестве доказательства. Как следует из абз.2 п.3 ст.40 НК РФ, рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 настоящей статьи.

В соответствии с п.4 ст.40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

При этом идентичными, исходя из положений п. 6 ст. 40 НК РФ, признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель.

Из данной нормы суд 1 инстанции сделал верный вывод, что в отношении ценных бумаг об их идентичности может свидетельствовать не только характер деятельности эмитента, но и такие важные показатели, как финансовое состояние эмитента.

Указанное подтверждается также и приобщенным заявителем к материалам дела ответом ЗАО «Октан-Брокер» на его запрос в письме № 1709 от 05.04.2011.

Из указанного ответа следует, что в своем письме от 14.07.10, направленном в налоговую инспекцию, ЗАО «Октан-Брокер»  только высказало предположение, что акции ОАО «Таганский мясоперерабатывающий завод»