Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2011 по делу n А46-6002/2011. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Из содержания указанных выше правовых норм следует, что документы, представляемые налогоплательщиком для подтверждения правомерности расходов, должны содержать сведения, позволяющие впоследствии налоговому органу определить достоверность осуществления хозяйственной операции.

В соответствии с Постановлением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей указанного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пункты 3, 4 данного постановления предусматривают, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Также налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Пунктом 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53 от 12.10.2006 установлено, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Согласно позиции, изложенной в Постановлениях Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 09.03.2010 № 15574/09, от 25.05.2010 № 15658/09, от 20.04.2010 № 18162/09 налогоплательщик имеет право на получение налоговой выгоды только при условии реального исполнения определенной сделки.

Как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 9 постановления от 12.10.2006 № 53 судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательская деятельность осуществляется на свой риск, поэтому при вступлении в гражданские правоотношения субъекты должны проявлять разумную осмотрительность, так как последствия выбора недобросовестного контрагента ложатся на этих субъектов. Налогоплательщик не может считаться добросовестным, если при выборе контрагента он не проявил необходимой меры осторожности и осмотрительности.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О по смыслу пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика. В то же время недобросовестный налогоплательщик не должен пользоваться тем же режимом правовой защиты, что и добросовестный. Налоговое законодательство не ставит право налогоплательщика-экспортера на возмещение налога в зависимость от факта уплаты в бюджет налога поставщиками продукции.

Основанием для отказа в налоговой выгоде может являться недобросовестность налогоплательщика в отношениях с поставщиками. Налогоплательщик не может считаться добросовестным, если, вступая в договорные отношения, не проявил необходимую осмотрительность при выборе контрагентов.

Таким образом, с учетом характера спора, предметом исследования арбитражного суда являются обстоятельства совершения спорных хозяйственных операцией, повлекших заявление налогоплательщиком налоговой выгоды по налогу на прибыль и НДС, в том числе реальность, непротиворечивость представленных в обоснование выгоды документов (подтверждение факта совершения конкретных операций), а также осмотрительность налогоплательщика при выборе контрагентов.

При этом, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде общество заявило налоговую выгоду по приобретению товаров (песок, гравий, щебень, деревья-саженцы, кустарники-саженцы, бетон, раствор, укладочный бордюр, трубы ж/б, кольца для бетонных труб, плиты сборные ж/б дорожные и др.), а также услуг (работа крана и погрузчика) от поставщиков ООО «Стройсервискапитал», ООО «ИнтерСервис», ООО «СервисМаркет».

В ходе проверки установлено, что указанные контрагенты являются недобросовестными налогоплательщиками, обладающими признаками фирм-однодневок.

А именно, руководители перечисленных юридических лиц: Гавриленко А.О. (ООО «СервисМаркет»), Шифрин М.М. (ООО «Стройсервискапитал»), Кошмуратов Р.Т. (ООО «ИнтерСервис») в ходе допроса пояснили, зарегистрировали организации по просьбе знакомых за вознаграждение. Все документы по банковским счетам, печати, «электронные ключи», были переданы ими другим лицам. Никакой деятельности в качестве руководителей не осуществляли, договоры, акты выполненных работ, счетов-фактур с ООО «Компания АБЗ №7» не подписывали.

Информация, полученная в результате допроса перечисленных свидетелей, подтверждается также тем, что по результатам проведения исследования соответствия подписи Гавриленко А.О. (ООО «СервисМаркет»), Шифрина М.М. (ООО «Стройсервискапитал»), Кошмуратова Р.Т. (ООО «ИнтерСервис»), в первичных учетных документах, выполнены иными лицами (справка об исследовании № 10/730 от 03.11.2010 (л. 84-88 т. 5)).

При этом, суд апелляционной инстанции считает, что справка об исследовании, которой установлено несоответствие подписей руководителей контрагентов, является надлежащим доказательством, которое подлежит оценке наряду с другими документами по делу.

Согласно пункту 2 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы. Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

В соответствии с пунктом 4 статьи 30 пункту 3 статьи 82 НК РФ, статьи 4 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» и пунктам 14. 15 Инструкции о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при осуществлении выездных налоговых проверок, утвержденной приказом Министерства внутренних дел Российской Федерации № 76, Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № АС-3-06/37 от 22.01.2004, при осуществлении своих функций налоговые органы взаимодействуют с органами исполнительной власти, в том числе и с органами Министерства внутренних дел. посредством реализации полномочий, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и иными нормативными актами Российской Федерации.

В силу пункта 4 статьи 11 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 № 1026-1 «О милиции», действующего в период проведения выездной проверки, и статьи 6 Федерального закона от 12.08.1995 № 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности» сотрудники, органов внутренних дел могут получать от граждан и должностных лиц необходимые объяснения, сведения, справки, документы и копии с них. исследовать предметы и документы, обследовать помещения, здания, сооружения, участки местности, транспортные средства.

В рассматриваемом случае выездная налоговая проверка проведена совместно с ОРЧ по налоговым преступлениям при УВД по Омской области. В рамках проверки была получена справка об исследовании.

Само по себе исследование не может подменять заключение экспертизы, но может быть принято как одно из доказательств.

Учитывая, что предусмотренный главой 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации «Доказательства и доказывание» перечень видов доказательств не является исчерпывающим, и согласно части 1 статьи 89 Кодекса иные документы и материалы допускаются в качестве доказательств, если содержат сведения об обстоятельствах, имеющих значение для правильного рассмотрения дела, а также то, что налогоплательщиком о фальсификации доказательств в порядке статьи 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не заявлялось, апелляционный суд оценил справку об исследовании № 10/730 от 03.11.2010 как допустимое доказательство.

С учетом установленных фактов, апелляционный суд приходит к выводу о доказанности налоговым органом факта представления обществом недостоверных документов, которые явились основанием доля получения налоговой выгоды.

 Что касается реальности спорых операций, то налоговый орган в ходе проверки установил, что по представленным налогоплательщиком документам ООО «СервисМаркет», ООО «Стройсервискапитал» и ООО «ИнтерСервис» осуществляли поставку песка.

Между тем, в ходе проверки были произведены опросы водителей общества (Морозов А.А., Шестерин В.В., Шадрин В.А.), из которых следует, что песок возили из карьера «Новая станица». Там же водителям давали транспортную накладную, выставленную на ООО «Компания АБЗ №7». Щебень также возили водители ООО «Компания АБЗ №7».

Показания водителей общества подтверждаются данными допроса начальника карьера «Новая станица» Агафурова Г.Р.

Суд первой инстанции в тексте своего решения указал, что приобретенный обществом у ООО «СервисМаркет», ООО «Стройсервискапитал», ООО «ИнтерСервис» песок был использован налогоплательщиком на строительных объектах.

Между тем, учитывая изложенные обстоятельства, подтверждающие то, что общество приобретало песок на карьере «Новая станица», суд апелляционной инстанции допускает факт использования (при осуществлении обществом строительно-монтажных работ) песка, полученного не от рассматриваемых контрагентов, а от лиц, осуществляющих добычу песка на карьере «Новая станица».

При таких обстоятельствах, вопреки утверждению суда первой инстанции, реальность спорных сделок была исследована налоговым органом в ходе проверки и опровергнута.

Дополнительно обстоятельства об отсутствии реальности поставки товаров подтверждают следующие косвенные доказательства, основанные на недобросовестности ООО «Стройсервискапитал», ООО «ИнтерСервис», ООО «СервисМаркет»: отсутствие по месту регистрации; отсутствие кадрового состава (в организациях значатся только руководители); отсутствие какого-либо имущества; неуплата налогов в бюджет либо уплата налогов в минимальных размерах.

Учитывая, что материалами дела подтверждается факт подписания первичных документов неуполномоченными лицами, суммируя выше указанные выводы и обстоятельства по делу, апелляционная коллегия полагает, что являются доказанными факты представления налогоплательщиком в обоснование налоговой выгоды недостоверных документов, а также факты отсутствия реальных отношений рассматриваемыми контрагентами.

Также апелляционный суд считает необходимым указать следующее.

В постановлении Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006 указано, что в случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Высший Арбитражный Суд РФ в пункте 6 постановления № 53 от 12.10.2006 разъяснил, что судам необходимо иметь в виду, что такие обстоятельства как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции и осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В рассматриваемом случае налоговым органом установлено, что денежные средства, оплаченные ООО «Компания АБЗ № 7» своим контрагентам: ООО «Стройсервискапитал»,