Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 27.12.2011 по делу n А81-1777/2011. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

(пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации);

- оплата счета-фактуры (пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации);

- оприходование товаров (работ, услуг) (пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации);

- ввод в эксплуатацию объекта завершенного капитальным строительством (пункт 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации);

- принятие на учет объекта завершенного капитальным строительством (пункт 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, налоговым законодательством, действовавшим до введения в действие Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ, государственная регистрации права собственности на объект капитального строительства в целях реализация права на применение налогового вычета по объекту капитального строительства не требовалась.

Как было установлено в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции и подтверждается материалами дела, ввод в эксплуатацию объектов, завершенных капитальным строительством, по которым обществом в налоговой декларации за 1 квартал 2008 года был заявлен к возмещению налог на добавленную стоимость в размере 22 538 415 руб., осуществлен в декабре 2005 года и августе 2006 года, что подтверждается актами приемочных комиссий о приемке законченных строительством объектов по форме КС-11 (т. 1, л.д. 101-104, т. 2, л.д. 110-113), а также актами о приеме-передаче здания (сооружения) по форме № ОС-1а (т. 1, л.д. 98-100, т. 2, л.д. 107-109).

Так, приемка законченных строительством объектов приемочной комиссией осуществлена в отношении: подъездной дороги к кусту № 16 - декабрь 2005 года; подъездной дороги к карьеру песка 57 - август 2006 года на основании актов приемочных комиссий о приемке законченных строительством объектов по форме № КС-11 соответственно от 01.12.2005 и от 11.08.2006. Актами о приеме-передаче здания (сооружения) по форме № ОС-1а соответственно от 01.12.2005 - подъездная дорога к кусту № 16 принята к учету 01.12.2005; от 31.08.2006 - подъездная дорога к карьеру песка 57 принята к учету 31.08.2006.

Оформление ввода в эксплуатацию объектов на основании актов приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией по форме № КС-11 отвечает требованиям законодательства Российской Федерации в области строительной деятельности и свидетельствует о факте создания для собственных нужд объектов основных средств, отвечающих требованиям пункта 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 и подлежащих зачислению в состав основных средств и принятию к бухгалтерскому учету, что подтверждается актами о приеме-передаче подъездных дорог по форме № ОС-1а.

Из содержания пункта 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что  применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость производится по мере принятия к учету объектов, завершенных капитальным строительством.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденному приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, учет затрат организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, ведется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

В бухгалтерском учете все фактические расходы по строительно-монтажным работам до окончания строительства и ввода объекта в эксплуатацию должны учитываться по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 №94н).

Сформированная на счете 08, субсчет 08-3, стоимость построенного объекта капитального строительства, приемка и ввод в эксплуатацию которого оформлены в установленном порядке, списывается со счета 08, субсчет 08-3, в дебет счета 01 «Основные средства» (пункт 3.2.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций; пункты 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н; Инструкция по применению Плана счетов).

Принятие объекта капитального строительства к бухгалтерскому учету в составе объектов ОС отражается записью по дебету счета 01 «Основные средства», субсчет, например, 01-1 «Объекты недвижимости, право собственности на которые не зарегистрировано», в корреспонденции с кредитом счета 08, субсчет 08-3, в сумме фактических затрат на строительство объекта (Инструкция по применению Плана счетов).

После получения организацией свидетельства о государственной регистрации права собственности на объект недвижимости сформированная первоначальная стоимость объекта переносится с субсчета 01-1 на субсчет, например, 01-2 «Объекты недвижимости, право собственности на которые зарегистрировано».

Как было установлено в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, расходы по строительно-монтажным работам до окончания строительства и ввода объектов в эксплуатацию отражались обществом в составе строки 130 счета 08 «Незавершенное строительство», что заявителем по существу не оспаривается (страница 3 заявления, т. 1, л.д. 6).

При этом, как уже отмечалось выше, спорные объекты, завершенные капитальным строительством, были введены в эксплуатацию в установленном порядке в декабре 2005 года и августе 2006 года и на момент ввода в эксплуатацию были учтены на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Оплата выставленных счетов-фактур произведена также в период до 23.03.2005, что подтверждается копиями платежных поручений (т. 4, л.д. 123-150, т. 5, л.д.1-14).

При данных обстоятельствах суд первой инстанции верно резюмировал, что в 2005 - 2006 годах обществом выполнены все требования, предусмотренные пунктами 1, 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации для применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость в сумме 22 538 415 руб. по данным объектам.

ЗАО «Уренгойл Инк.» полагает, что принятие объекта на баланс на счет 01 «Основное средство» возможно лишь с момента государственной регистрации права собственности. При этом при рассмотрении дела в суде первой инстанции заявитель ссылался на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 08.04.2003 №16-00-14/121, что обоснованно не принято арбитражным судом во внимание.

Согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (ПБУ 6/01), устанавливающего правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах, при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо выполнение таких условий, как использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации, использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов, способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н, разъяснено, что счет 01 «Основные средства» предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.

Пунктом 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности от 29.07.1998 № 34н установлено, что к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты.

Как установлено пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации. Допускаются объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

С учетом системного анализа вышеприведенных ном, суд первой инстанции обосновано пришел к выводу, что законодательство о бухгалтерском учете связывает постановку объекта на учет как основного средства с соблюдением условий, перечисленных в пункте 4 ПБУ 6/01, и эксплуатацией объекта, а не с государственной регистрацией права собственности на объект.

Означенный вывод суда первой инстанции соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащейся в решении от 17.10.2007 по делу № 8464/07, а также постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.04.2008 № 16078/07.

Доводы подателя апелляционной жалобы о том, что ЗАО «Уренгойл Инк.» имело право начать эксплуатацию указанных объектов капитального строительства в соответствии с требованиями Градостроительного кодекса Российской Федерации только после получения соответствующих разрешений от Администрации Пуровского района ЯНАО, то есть после 09.07.2007, судом апелляционной инстанции отклоняются по следующим мотивам.

Положения Градостроительного кодекса Российской Федерации регулируют градостроительные отношения по территориальному планированию, градостроительному зонированию, планировке территорий, архитектурно-строительному проектированию и другие, обеспечивающие надежность и безопасность таких объектов, согласно положениям статьи 55 данного Кодекса выдача разрешения на ввод объекта в эксплуатацию носит заявительный характер.  При этом необходимо учитывать, что в соответствии с требованиями Налогового кодекса Российской Федерации положения иных отраслей права применяются в части, не противоречащей положениям Налогового кодекса Российской Федерации. Более того, для определения наличия у заявителя права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и порядка его реализации необходимо руководствоваться положениями Налогового кодекса Российской Федерации и положениями по бухгалтерскому учету основных средств.

Ни Налоговый кодекс Российской Федерации, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат такого условия для применения вычета по налогу на добавленную стоимость по объектам капитального строительства, как-то: наличие у организации разрешения на ввод данных объектов в эксплуатацию либо наличие права собственности на объекты недвижимости, зарегистрированного в установленном законом порядке. При этом наличие разрешения на ввод объекта в эксплуатацию не всегда может означать, что объект пригоден для эксплуатации в смысле, придаваемом законодательством о бухгалтерском учете, как и наоборот (о чем свидетельствует, в том числе, упомянутая заявителем административная ответственность за означенное действие).

Суд апелляционной инстанции отмечает, что налогоплательщиком были оформлены акты о приеме-передаче здания (сооружения) по форме № ОС-1а в декабре 2005 года и августе 2006 года, что свидетельствует о принятии объекта капитального строительства в эксплуатацию и к учету как основное средство. Так, в соответствии с Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 21.01.2003 № 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств» форма № ОС-1а «Акт о приеме-передаче здания (сооружения)» является унифицированной формой первичной учетной документации по учету основных средств.

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету основных средств (утверждены Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 21.01.2003 № 7), акт о приеме-передаче здания (сооружения) (форма № ОС-1а) применяется для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями для включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию (для объектов, не требующих монтажа, - в момент приобретения, для объектов, требующих монтажа, - после приема их из монтажа и сдачи в эксплуатацию), поступивших, в том числе путем приобретения за плату денежными средствами, изготовления для собственных нужд и ввода в эксплуатацию законченных строительством зданий (сооружений, встроенных и пристроенных помещений) в установленном порядке.

Учитывая изложенное и принимая во внимание, что спорные объекты, по которым обществом заявлен вычет по НДС в сумме 22 538 415 руб., были введены в эксплуатацию в 2005 - 2006 годах, объекты приняты на учет в указанный период, оплата выставленных счетов-фактур произведена в период до 01.01.2006, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что на основании пунктов 1 и 6 статьи 171, пункта 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации право на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость в размере 22 538 415 руб. по выше перечисленным объектам возникло у ЗАО «Уренгойл Инк.» соответственно в январе и сентябре 2006 года.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на предъявление к вычету налога на добавленную стоимость за пределами налогового периода, в котором возникло такое право, однако в таком случае действует временное ограничение предъявления налога на добавленную стоимость к вычету, а именно: налогоплательщик обладает правом на вычет в течение 3 лет с момента выполнения вышеуказанных условий (пункт 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как уже отмечалось выше, в рассматриваемом случае налогоплательщик мог воспользоваться правом на налоговый вычет январе и сентябре 2006 года, следовательно, срок предъявления налога на добавленную стоимость к вычету истек соответственно в январе и сентябре 2009 года.

При данных обстоятельствах налоговым органом сделан обоснованный вывод о том, что обществом пропущен установленный статьёй