Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2013 по делу n А46-22104/2012. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53) также предусмотрена презумпция того, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Вместе с тем, пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53) установлено, что налоговый орган вправе отказать налогоплательщику в применении налогового вычета, если установит факт неполноты, недостоверности и (или) противоречивости сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком для целей получения налоговой выгоды.

Так, согласно пункту 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из имеющихся в материалах дела документов усматривается, что заявителем в проверяемых периодах при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость заявлены налоговые вычеты по НДС в связи с хозяйственными операциями с контрагентами – обществом с ограниченной ответственностью «Кристал» (далее – ООО «Кристалл»), обществом с ограниченной ответственностью «Сервис плюс» (далее – ООО «Сервис плюс»), обществом с ограниченной ответственностью «Позитив» (далее – ООО «Позитив»).

При этом основанием для применения налоговых вычетов стали заключенные между заявителем и ООО «Позитив» агентский договор от 26.02.2008 (т.5 л.д.126-128), между заявителем и ООО «Сервис плюс» агентские договоры от 28.08.2008 (т.5 л.д.64-66) и от 01.01.2009 (т.5 л.д.67-69), между заявителем и ООО «Кристалл» агентский договор от 25.02.2009 (т.5 л.д.99-101).

В силу статьи 169 Налогового Кодекса Российской Федерации документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом содержащиеся в счете-фактуре сведения, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 НК РФ, должны быть достоверны, а представляемые налогоплательщиком в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога документы должны быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет.

Согласно пункту 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ) первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

При этом наличие в первичных учетных документах подписей ответственных лиц является гарантией того, что сведения и реквизиты, указанные в таких документах, являются достоверными.

Из материалов дела следует, что на основании постановления № 17-09/5-9 о назначении почерковедческой экспертизы (т.5 л.д.51-55) налоговым органом в адрес ЭКЦ УМВД России по Омской области направлены для проведения почерковедческой экспертизы агентские договоры, заключенные в спорный период между заявителем и ООО «Кристалл», ООО «Сервис плюс», ООО «Позитив», а также счета-фактуры, выставленные в тот же период указанными юридическими лицами в адрес Общества, и товарные накладные.

В результате проведенного исследования, экспертом установлено, что подписи на указанных выше документах от имени лиц, являющихся директорами ООО «Кристалл», ООО «Сервис плюс», ООО «Позитив» (см. выписки из Единого государственного реестра юридических лиц от 09.09.2009 – т.1 л.д.84-89, от 25.11.2009 – т.1 л.д.107-110, от 20.11.2007 – т.1 л.д.121-124) выполнены иными лицами, а не Колтыгой М.Ю., Ореховой О.Л., Бекенёвой Е.А., что зафиксировано в справке об исследовании № 10/810 (т.5 л.д.44-49).

Таким образом, поскольку представленные заявителем в подтверждение налоговых вычетов по НДС за период с 01.01.2008 по 31.12.2010 счета-фактуры и товарные накладные оформлены ненадлежащим образом, не подписаны уполномоченными лицами, постольку налоговый орган обосновано заключил вывод о том, что заявителем не представлено соответствующих требованиям НК РФ документов, подтверждающих обоснованность предъявленных Обществом сумм НДС к вычету по сделкам с ООО «Позитив», ООО «Кристалл», ООО «Сервис плюс», и как следствие о том, что Общество не имеет право на получение налоговых вычетов.

Довод Общества относительно того, что названная выше справка не может оцениваться судом как допустимое доказательство в связи с тем, что она не отвечает требованиям, предъявляемым к заключению эксперта (в том числе отсутствует указание на то, что эксперт предупреждён об уголовной ответственности, не указаны сведения о наличии в распоряжении эксперта достаточного количества свободных и экспериментальных образцов почерка), судом апелляционной инстанции отклоняется на основании следующего.

Действующим законодательством о налогах и сборах предусмотрено, что при осуществлении своих функций налоговые органы взаимодействуют с органами исполнительной власти, в том числе и с органами МВД посредством реализации полномочий, предусмотренных НК РФ.

Указанное исследование фактически произведено по заданию налогового органа в соответствии с требованиями норм подпункта 11 пункта 1 статьи 31 и статьи 96 НК РФ. При этом к справке не применяются требования, установленные для проведения экспертиз.

В части 2 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, консультации специалистов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

Глава 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поименованная как «Доказательства и доказывание» содержит открытый перечень документов, которые допускаются в качестве доказательств, содержащих сведения об обстоятельствах, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Поэтому справка № 10/810 рассматривается судом апелляционной инстанции как письменное доказательство (документ), подлежащее оценке наряду с другими доказательствами.

Названная справка в силу части 1 статьи 89 НК РФ является иным документом, являющимся доказательством, свидетельствующим об обоснованности занятой налоговым органом позиции.

Довод Общества о том, что названная справка получена Инспекцией на следующий день после окончания налоговой проверки, вследствие чего не может служить доказательством нарушения заявителем законодательства, также отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку данная справка оценивалась в качестве доказательства налоговым органом при вынесении решения от 30.01.2012 № 14-10/01608 дсп, и заявитель не был лишен возможности представить возражения относительно содержания названного документа.

Пунктом 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 установлено, что о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Как следует из материалов дела (т.1 л.д.121-123), единственным учредителем и руководителем ООО «Позитив» в период совершения сделок с Обществом, являющихся основанием для получения налоговых вычетов, являлась Бекенёва Е.А.

В ходе допроса, проведенного при осуществлении налоговой проверки (см. протокол допроса от 01.03.2011 – т.4 л.д.88-90), Бекенёва Е.А. пояснила, что зарегистрировала ООО «Позитив» на свое имя за вознаграждение в размере 1 500 руб., документы для регистрации ООО «Позитив» передал ей мужчина, имени которого она не помнит, по его поручениям за вознаграждение выполняла определенные работы (в частности, открывала расчетные счета и оформляла печать ООО «Позитив»), при этом фактически не руководила деятельностью названного юридического лица, фактическое местонахождение последнего ей не известно, сведения о финансово-хозяйственной деятельности Общества и о получении им лицензии на осуществление ветеринарной деятельности ей не известны, Скрылёва О.А. (директора Общества) не знает.

В ходе анализа движения денежных средств на счете ООО «Сервис плюс» при проведении выездной налоговой проверки в период с 29.06.2011 по 02.12.2011 налоговым органом установлено, что основная часть поступивших денежных средств перечислена в адрес общества с ограниченной ответственностью «СФ «Кайман» (далее – ООО «СФ «Кайман») с назначением платежа «оплата за стройматериалы». Однако ООО «СФ «Кайман» по юридическому адресу не находится, не обладает имущественными и трудовыми ресурсами, необходимыми для ведения строительной деятельности, налоговая отчетность данной организацией не представлялась.

Кроме того, в отношении общества с ограниченной ответственностью «Сервис плюс» налоговым органом установлено, что последнее зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц 28.08.2008, в то время как представленные в материалы дела счет-фактура, выставленный ООО «Сервис плюс» в адрес Общества, и товарная накладная датированы, в том числе, 14.08.2008 (№ 71). Иными словами, названные документы оформлены до возникновения правоспособности юридического лица, контрагента в сделке – ООО «Сервис плюс».

Из анализа движения денежных средств ООО «Кристалл» налоговым органом установлено, что поступившие на расчетные счета денежные средства перечислялись на карты физических лиц с назначением платежа «предоставление денежных средств по договору займа».

При этом налоговым органом также установлено, что с момента открытия расчетных счетов платежи за оплату коммунальных услуг (электроэнергию, водоснабжение, вывоз ТБО и другие), а также за аренду помещений, транспортных средств, услуги телефонной связи ООО «Позитив», ООО «Кристалл», ООО «Сервис плюс» не производили.

Кроме того, в отношении всех контрагентов Общества (ООО «Кристалл», ООО «Сервис плюс», ООО «Позитив»), сделки с которыми стали основанием для применения последним налоговых вычетов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, налоговым органом установлено отсутствие имущественных и трудовых ресурсов, офисных помещений для оказания агентских услуг Обществу в соответствии с агентскими договорами от 28.08.2008, от 26.02.2008, от 01.01.2009, от 25.02.2009, а также то, что названные выше юридические лица созданы лишь для цели транзита денежных средств.

Доказательств, свидетельствующих об обратном, в материалах дела не имеется и заявителем не представлено.

Имеющиеся в материалах дела товарные накладные свидетельствуют лишь о том, что Общество занималось реализацией товаров, используемых в ветеринарных целях. При этом доказательств того, что наименования, количество, номера партий, сертификационных документов таких реализуемых заявителем товаров абсолютно идентичны тем, что указаны Обществом и спорными контрагентами в агентских договорах и иных документах, в материалах дела не имеется и заявителем не представлено.

Пояснения Ореховой О.Л и Колтыги М.Ю., данные названными лицами в судебном заседании 29.11.2012 (см. протокол судебного заседания от 29.11.2012 – 03.12.2012 – т.8 л.д.52-56), суд апелляционной инстанции оценивает критически в связи со следующим.

В судебном заседании Орехова О.Л. пояснила, что в 2008 году являлась учредителем ООО «Сервис плюс», посредством которого осуществляла предпринимательскую деятельность по оптовой продаже ветеринарных препаратов, в частности заявителю, а также то, что счета-фактуры и товарные накладные подписывались лично ею (см. т.8 л.д.53).

Колтыга М.Ю. пояснил, что в 2008 году работал директором ООО «Кристалл», которое осуществляло деятельность по торговле ветеринарными препаратами, и в частности, поставляло такие препараты Обществу, и указал, что подписывал некоторые документы, подтверждающие факт поставок товаров и получения расчетов за них (см. т.8 л.д.54).

При этом на вопросы суда о том, в каком налоговом органе соответствующими организациями, руководителями которых являлись Орехова О.Л. и Колтыга М.Ю., сдавалась отчетность, где и в каком порядке ими производилась закупка и реализация товара, какие ветеринарные препараты приобретались и реализовывались, названные лица ответить не смогли.

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необходимым ответить, что изложенные выше пояснения Ореховой О.Л. и Колтыги М.Ю. противоречат содержанию справки № 10/810, которая, как указывалось ранее, оценивается судом как достоверное и допустимое доказательство.

Также, из материалов дела следует, что в ходе налоговой проверки названные свидетели давали пояснения иного содержания, в частности о том, что в регистрации соответствующих юридических лиц непосредственного участия не принимали, а лишь передавали собственные паспорта и подписывали некоторые документы за определенную плату.

Доказательств, подтверждающих ссылки Колтыги М.Ю. на то, что в ходе допроса налоговым органом на него оказывалось психологическое воздействие, материалы дела не содержат.

Таким