Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2013 по делу n А81-4768/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

определяющие порядок налогового учета отдельных видов внереализационных доходов, согласно которым при определении внереализационных доходов в виде штрафов, пеней и или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договоров. В случае, если условиями договора не установлен размер штрафных санкций или возмещения убытков, у налогоплательщика не возникает обязанности для начисления внереализационных доходов по этому виду доходов. При взыскании долга в судебном порядке обязанность по начислению этого внереализационного дохода у налогоплательщика возникает на основании решения суда, вступившего в законную силу.

В данном случае убытки в виде реального ущерба и упущенной выгоды возникли в результате действий Трофимова И.М. в отношении которого было возбуждено уголовное дело, соответственно признание его виновным возможно только по приговору суда.

Тот факт, что денежные средства от матери Трофимова В.Н. поступили на расчетный счет Общества, в рассматриваемом случае, само по себе не является основанием для их включения в налогооблагаемую базу.

Учитывая изложенное, только на дату вступления в законную силу решения суда налогоплательщик обязан отразить в составе внереализационных доходов сумму штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также сумму возмещения убытков или ущерба, присужденных судом к получению с виновного лица.

При названных обстоятельствах выводы проверяющих о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в части внереализационных доходов по указанным эпизодам является неправомерным, о чем обоснованно указал суд первой инстанции в обжалуемом решении.

Апелляционная жалоба в части названного эпизода удовлетворению не подлежит.

По пункту 1.7. оспариваемого решения (т. 1 л.д. 42-47).

В ходе проверки инспекцией сделан вывод о занижении налоговой базы за 2009 год в связи с не включением в состав внереализационных доходов суммы неиспользованного по состоянию на 01.07.2009 года резерва предстоящих расходов на оплату отпусков и выплату вознаграждений по итогам работы за год в размере 20 200 737,01 руб. Данное обстоятельство послужило причиной начисления инспекцией налога на прибыль за 2009 год в сумме 4 040 147 руб., обязанность по уплате которого в силу ст. 50 НК РФ возлагается на правоприемника, т.е. ООО «ЯмалСервисЦентр».

Данные выводы Инспекция сделала в связи с тем, что ООО «Вышкомонтажное управление» в соответствии с п. 3 ст. 324.1 НК РФ не провело инвентаризацию по состоянию на 01.07.2009 год созданного им резерва, т.е. на дату реорганизации ООО «ЯмалСервисЦентр» путем присоединения к нему ООО «Вышкомонтажное управление».

Суд первой инстанции, признавая названную позицию налогового органа неправомерной исходил из того, что поскольку при такой форме реорганизации, как присоединение, не происходит прекращение трудовых отношений, соответственно отсутствуют основания для выплаты компенсации сотрудникам за неиспользованные отпуска при увольнении, сохраняется стаж, дающий право на ежегодный оплачиваемый отпуск. Поскольку у правоприемника такой резерв также формируется в учетной политике Общества, окончанием налогового периода является 31.12.2009, именно на указанную дату необходимо провести инвентаризацию дебиторской задолженности и при необходимости скорректировать величину резерва на следующий год, что и было сделано заявителем по итогам 2009 года.

В апелляционной жалобе налоговый орган со ссылкой на положения пункта 3 статьи 55 НК РФ, согласно которому если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период времени от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации), заключает вывод о том, что недоиспользованные на последнее число текущего налогового периода суммы резерва на оплату отпусков подлежат включению в состав налоговой базы 2009 года.

Апелляционный суд находит позицию налогового органа несостоятельной в силу нижеследующего.

Из материалов дела усматривается, что согласно передаточному акту от 01.07.2009 к договору присоединения от 27.04.2009 правоприемнику был передан неизрасходованный на 01.07.2009 г. созданный резерв:

- на выплату предстоящих вознаграждений по итогам работы за год в сумме 1 971 889,96 руб.;

- на оплату предстоящих отпусков 18 228 847,05 руб. При этом инвентаризация не проводилась.

К расходам, связанным с производством и реализацией, статьей 225 НК РФ отнесены расходы на оплату труда, к которым относятся, в частности, расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работников и (или) в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, осуществляемые в соответствии со статьей 324.1 НК РФ.

Приказами об учетной политике как реорганизуемого, так и присоединяемого Обществ предусмотрено создание данного резерва и определен порядок расчета, указанный в ст. 324.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с п. 3 ст. 324.1 Кодекса на конец налогового периода налогоплательщик обязан провести инвентаризацию созданного резерва.

Недоиспользованные на последнее число текущего налогового периода суммы резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы текущего налогового периода.

Под недоиспользованной на последний день текущего налогового периода суммой резерва понимается разница между суммой начисленного в отчетном периоде резерва и суммой фактических расходов, а также расходов на предстоящую оплату не использованных в отчетном году законодательно предусмотренных отпусков.

Из пункта 5 статьи 324.1 Кодекса следует, что сумма остатка резерва предстоящих расходов на оплату отпусков работников включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода в том случае, если налогоплательщик посчитает нецелесообразным в следующем налоговом периоде формировать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков.

В соответствии с пунктом 6 статьи 324.1 НК РФ отчисления в резерв на выплату вознаграждений по итогам работы за год осуществляются в аналогичном порядке, как и формирование резерва на оплату отпусков, в том числе и с правом переноса неиспользованного на конец отчетного налогового периода резерва на следующий налоговый период.

Какие-либо особенности использования резерва на оплату отпусков и выплату вознаграждений в случае реорганизации в действующем законодательстве не установлены.

Из положений ст. 324.1 НК РФ не следует, что реорганизуемые общества или присоединяемые организации обязаны включить сумму начисленного резерва по оплате отпусков и выплате вознаграждений в состав внереализационных доходов и учесть эту сумму при формировании налоговой базы.

Суд первой инстанции правомерно указал, что поскольку непогашенная дебиторская задолженность каждого из реорганизуемых обществ продолжает оставаться резервом на оплату отпусков и на дату реорганизации, следовательно, наличие резерва, формирование которого предусмотрено в учетной политике возникшего в результате реорганизации общества или общества, к которому произошло присоединение, является правомерным.

Согласно п. 3 ст. 251 НК РФ стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, полученных организацией-правопреемником, не увеличивает ее налоговую базу по налогу на прибыль.

В силу п. 4 ст. 53 Федерального закона от 08.02.1998 №14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» при реорганизации в форме присоединения, реорганизованное общество принимает на себя все обязательства реорганизованного общества и несет иные возможные риски, связанные с деятельностью реорганизуемого общества.

Все обязательства и возможные налоговые риски в данном случае являются расходом общества, к которому осуществлено присоединение другого хозяйственного общества.

На основании п. 2 ст. 58 ГК РФ при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

При этом согласно пп. 2 ст. 3 ст. 39 НК РФ передача имущества от реорганизуемой организации ее правопреемнику не признается реализацией (товаров, работ, услуг).

С учетом изложенного, следует, что при реорганизации юридического лица в форме присоединения к другому юридическому лицу принадлежащие реорганизуемому лицу имущественные и неимущественные права, имеющие денежную оценку и передаваемые правопреемнику, не включаются у последнего в состав его доходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли.

Ссылка налогового органа на п. 3 ст. 55 НК РФ в данном случае представляется апелляционному суду несостоятельной, поскольку последний абзац этого пункта прямо устанавливает, что сокращение налогового периода не применяется в случаях реорганизации путем присоединения и выделения.

Таким образом, неиспользованная сумма резерва ООО «ВМУ» в виде расходов на предстоящую оплату отпусков и выплату вознаграждения по итогам года обоснованно не была включена налогоплательщиком в состав налоговой базы по состоянию на день реорганизации - на 01.07.2009.

Апелляционная жалоба налогового органа в части названного эпизода удовлетворению не подлежит.

Пунктами 3.1, 3.2, 4.2, 4.3 оспариваемого решения налоговый орган доначислил Обществу суммы НДФЛ, ЕСН, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование ( далее СВ на ОПС) с расходов понесенных Обществом в связи с организацией услуг горячего питания своих работников.

Доначисляя ЕСН и СВ на ОПС за 2009 год и НДФЛ за 2009-2010 год налоговый орган посчитал, что стоимость услуг по организации питания работников Общества на месторождениях   является  доходом  каждого  питающегося   работника  и, следовательно, каждый из них должен уплатить НДФЛ с приходящейся на него части расхода, соответственно эта часть включена в налоговую базу по ЕСН каждого работника, а также в базу по страховым взносам в Пенсионный фонд РФ.

Суд первой инстанции, признавая решение налогового органа недействительным в части названных эпизодов исходил из того, что понесенные Обществом расходы по организации питания не связаны с системой оплаты труда, не являются доходом работника и не связаны с личными нуждами работника, а представляют собой затраты работодателя на организацию трудового процесса в труднодоступных местах.

Налоговый орган в апелляционной жалобы выражает свое несогласие с названной позицией суда первой инстанции. Отмечает, что для целей налогообложения ЕСН, НДФЛ следует учитывать все материальные блага предоставленные работодателем своим работникам.

Апелляционная коллегия находит доводы апелляционной жалобы несостоятельными в силу нижеследующего.

Согласно статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при определении налоговой базы по данному налогу учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» Кодекса.

В соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 настоящего Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 настоящего Кодекса).

Состав расходов определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

Статья 252 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, связанные с производством и реализацией, в соответствии с пунктом 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.

Согласно подпункту 32 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на содержание вахтовых и временных поселков, включая все объекты жилищно-коммунального и социально-бытового назначения, подсобных хозяйств и иных аналогичных служб, в организациях, осуществляющих свою деятельность вахтовым способом или работающих в полевых (экспедиционных) условиях.

В соответствии со статьей 297 Трудового кодекса Российской Федерации (далее -ТК РФ) вахтовым методом признается особая форма осуществления трудового процесса вне места постоянного проживания работников, когда не может быть обеспечено ежедневное их возвращение к месту постоянного проживания.

В силу пункта 6.1 Основных положений о вахтовом методе организации работ, утвержденных постановлением Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС и Минздрава СССР от 31.12.1987 N 794/33-82, в обязательном порядке ежедневным трехразовым питанием обеспечиваются работники организаций,