Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 24.08.2014 по делу n А75-2639/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

статей 266, 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и считает его не подлежащим отмене или изменению по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Пунктом 1 статьи 138 НК РФ предусмотрено, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.

1. Обществом оспорена законность решения Инспекции от 29.12.2012 № 08-01-22/27 дсп и законность решения Управления от 21.03.2013 № 07/088, в том числе, в части доначисления налога на прибыль и НДС в связи с исключением Инспекцией из состава расходов и вычетов суммы арендной платы за аренду помещения, находящегося по адресу: г. Москва, Хлебный пер., д. 2/3, стр. 2, у ООО «Сателлит» со ссылкой на экономическую необоснованность таких затрат.

Действительно, из материалов дела усматривается, что налогоплательщиком в подтверждение обоснованности учета в составе расходов и вычетов суммы в размере 2 830 000 руб. представлены договоры субаренды от 03.03.2008, от 31.12.2008 (т.2 л.д.129,144), по условиям которых ООО «Сателлит» (арендодатель) предоставляет ООО «ТВ-Эстейт» помещение, общей площадью 117,2 кв.м., находящееся по адресу: г. Москва, Хлебный пер., д. 2/3, стр. 2, под использование в качестве офисного помещения за арендную плату в размере 260 000 руб. (НДС не облагается). Во исполнение данных договоров, действовавших до 31.08.2011, налогоплательщик, согласно банковской выписке, перечислил в пользу арендодателя арендные платежи в общем размере 8 320 000 руб. (из которых в составе расходов учел только 2 830 000 руб.).

Вместе с тем, пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что доходы, являющиеся объектом налогообложения, могут быть уменьшены только на сумму произведенных расходов, которые являются при этом обоснованными, документально подтвержденными и экономически оправданными затратами, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами могут быть признаны любые затраты, но только при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.12.2009 № ВАС-13640/09 отмечено, что содержащаяся в абзаце третьем пункта 1 статьи 252 НК РФ норма о принятии расходов для цели налогообложения при условии их экономической оправданности требует установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение дохода, при этом данная норма применяется для признания расходов необоснованными только при наличии соответствующих доказательств такого факта.

Следовательно, ссылки подателя апелляционной жалобы на надлежащее оформление документов и документальное подтверждение расходов по указанным выше сделкам субаренды, как на достаточные основания для принятия соответствующих затрат в качестве расходов и вычетов, не основаны на соответствующих положениях действующего законодательства с учетом смысла, придаваемого таким положениям правоприменительной практикой, поскольку при принятии расходов в целях налогообложения налоговый орган (как и суд) должен оценивать также и экономическую обоснованность расходов, а также их связь с осуществлением реальной предпринимательской деятельности.

В настоящем случае в ходе проведения проверочных мероприятий налоговым органом установлено и не оспаривается налогоплательщиком, что ООО «ТВ-Эстэйт» не имеет обособленных подразделений в городе Москва.

Согласно доводам налогоплательщика, изложенным в уточненном исковом заявлении (т.17 л.д.84-117) и в апелляционной жалобе, договор аренды с ООО «Сателлит» заключен во исполнение соглашения с ООО «Аккорд менеджмент групп», являющемся управляющей компанией заявителя, а соответствующее помещение используется ООО «Аккорд менеджмент групп» для оказания дополнительных услуг ООО «ТВ-Эстэйт», направленных на продвижение оказываемых последним гостиничных услуг в г. Ханты-Мансийске по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Ленина, д. 64.

Между тем, соглашение об управлении от 05.10.2006 № 0520-06/2, заключенное между ООО «ТВ-Эстэйт» и ООО «Аккорд менеджмент групп», предусматривает, что Общество передает управляющей компании (ООО «Аккорд менеджмент групп») право на управление объектом (гостиничный комплекс «Тарей») за вознаграждение, представляя управляющей компании полномочия действовать по собственному усмотрению в интересах заявителя, в то время как иных условий, в частности, предоставление Обществом управляющей компании офисного помещения, указанное соглашение не содержит.

При этом дополнительное соглашение к соглашению об управлении от 20.02.2008 (т.3 л.д.98), предусматривающее предоставление Обществом ООО «Аккорд менеджмент групп» арендованного помещения для оказания дополнительных услуг, направленных на продвижение гостиничных услуг в г. Ханты-Мансийске, также не может служить достаточным доказательством того, что спорное помещение арендовано именно для достижения целей предпринимательской деятельности ООО «ТВ-Эстэйт», поскольку первичные документы, как и отчет об оказанных управляющей компанией Обществу соответствующих услугах, подтверждающие взаимоотношения ООО «ТВ-Эстейт» и ООО «Аккорд менеджмент групп», в материалах дела отсутствуют и заявителем не представлены ни в ходе проведения налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства по настоящему делу.

Кроме того, представленная налогоплательщиком в подтверждение экономической обоснованности произведенных расходов на аренду офисного помещения переписка (письма ООО «Аккорд менеджмент групп» от 05.02.2008 № 05-08, от 25.01.2008 № 05-04, адресованные учредителям ООО «ТВ-Эстэйт»), содержит недостоверную информацию о юридических лицах, с которыми ООО «Аккорд менеджмент групп» сотрудничало в целях продвижения на рынке гостиничных услуг, оказываемых Обществом.

Так, указанные письма датированы 2008 годом и выполнены на фирменных бланках, в которых указаны названия следующих организаций: ООО «Аккорд проект», ООО «Аккорд контракт», ООО «Аккорд персонал», ООО «Аккорд хоспителити», входящих в состав управляющей компании – ООО «Аккорд менеджмент групп». В то же время согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц, установленным налоговым органом в ходе проведения проверочных мероприятий, ООО «Аккорд контракт», ООО «Аккорд хоспителити» созданы 23.09.2009, ООО «Аккорд персонал» создано 20.02.2012. Иными словами, в предоставленных Обществом письмах отражена информация об организациях, не существовавших в рассматриваемый период.

По аналогичным причинам суд апелляционной инстанции отклоняет ссылки заявителя на письмо ООО «Аккорд менеджмент групп» (т.3 л.д.26) и списки гостей (т.3 л.д.27-63), которые также не могут рассматриваться в качестве допустимых доказательств, подтверждающих позицию налогоплательщика, поскольку названные документы датированы 2008 годом и при этом в них указаны названия компаний ООО «Аккорд проект», ООО «Аккорд контракт», ООО «Аккорд персонал» и ООО «Аккорд хоспителити», которые по данным Единого государственного реестра юридических лиц созданы в более поздние периоды.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что налогоплательщиком не представлено допустимых доказательств, свидетельствующих о том, что спорное помещение, находящееся в Москве, арендовано в целях осуществления предпринимательской деятельности ООО «ТВ-Эстэйт», а именно для продвижения услуг, оказываемых заявителем.

Следовательно, Инспекцией по результатам проведения выездной налоговой проверки заключен правильный вывод об экономической необоснованности расходов ООО «ТВ-Эстэйт», связанных с арендой указанного выше помещения в городе Москва, и, как следствие, о неправомерном включении налогоплательщиком таких затрат в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль и налоговую базу по НДС, и о наличии правовых оснований для доначисления соответствующих налогов за налоговые периоды 2009, 2010, 2011 годов.

2. В апелляционной жалобе, как и в заявлении, поданном в суд первой инстанции, налогоплательщиком, в частности, указано на необоснованное доначисление Обществу налога на прибыль в размере 2 155 908 руб. и НДС в размере 190 191 руб. по «неустановленным» правонарушениям (то есть доначисление в отсутствие для этого оснований в виде нарушений Обществом конкретных норм законодательства, события которых должны быть описаны в материалах проверки).

Суд апелляционной инстанции, проанализировав содержание решения МИФНС № 1 по ХМАО - Югре от 29.12.2012 № 08-01-22/27 дсп, а также иные представленные в материалы дела доказательства, приходит к выводу о несостоятельности изложенного выше довода подателя жалобы, поскольку соответствующие доначисления осуществлены налоговым органом, как правильно указал суд первой инстанции, в связи с выявлением в результате анализа данных регистров бухгалтерского учета, налоговых деклараций и первичной бухгалтерской документации расхождений в учтенных налогоплательщиком доходах и расходах.

Так, по утверждению Инспекции, не опровергнутому налогоплательщиком, суммы доначисленных налога на прибыль и НДС в целом по проверке не совпадают с суммами таких налогов в разрезе установленных налоговым органом нарушений в связи с тем, что размер установленных нарушений определялся по налогу на прибыль относительно данных бухгалтерских регистров (карточка счета 90 «Продажи» - т.16, карточка счета 91 «Прочие доходы» - т.12), по НДС – относительно данных книг продаж и покупок (т.11), а сумма неуплаченного налога – относительно данных, отраженных в налоговых декларациях.

Согласно принятой учетной политике в проверяемом периоде ООО «ТВ-Эстэйт» определяло выручку от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения по методу начисления.

Выручка от реализации в проверяемом периоде определяется исходя из всех поступлений за реализованные товары, (работы, услуги) выраженные в денежной и натуральной форме в соответствии со статьей 249 НК РФ. В состав доходов от реализации Обществом включены доходы от оказания гостиничных услуг, доходы от ресторана, фитнесс-центра и бильярда.

Основной объем выручки в 2009-2011 годах получен от предоставления гостиничных услуг.

По результатам проверочных мероприятий в каждом налоговом периоде были выявлены следующие расхождения между данными бухгалтерских (налоговых) регистров и данными налоговых деклараций:

- по налогу на прибыль: по налоговым декларациям за 2009-2011 годы общая сумма доходов 135 274 267 руб. и расходов 135 450 874 руб. соответственно; по бухгалтерским регистрам общая сумма доходов равна 136 378 504 руб., сумма расходов – 134 399 203 руб.;

- по НДС: выявлены расхождения между данными налоговых регистров (книга продаж и книга покупок) и данными налоговых деклараций (т.3 л.д.85), как в большую, так и в меньшую сторону; по налоговым декларациям за 2009-2011 годы сумма налога с оборотов 24 753 940 руб., а по книгам продаж – 23 880 956 руб. (разница 872 984 руб.), сумма налоговых вычетов по книгам покупок (т.9 л.62-112, т.10) – 7 237 919 руб., по налоговым декларациям – 8 705 065 руб. (т.3. л.д.85).

Иными словами, налоговым органом был установлен факт занижения Обществом в налоговых декларациях размера налоговой базы по каждому из налогов по сравнению с суммами доходов и расходов, содержащимися в бухгалтерских и налоговых учетных документах.

При этом налоговым органом по результатам изучения указанных выше документов установлено, что именно данные бухгалтерских регистров соответствуют содержанию первичных документов, которые были проверены Инспекцией, в связи с чем действительные налоговые обязательства ООО «ТВ-Эстэйт» (окончательные суммы налогов, подлежащих уплате), определялись именно на основе указанных бухгалтерских и налоговых регистров и первичных документов.

Так, в нарушение статьи 249 НК РФ налогоплательщиком не отражены в составе доходов от реализации и, следовательно, не учтены при формировании налоговой базы суммы, начисленные и поступавшие по договорам о компенсации коммунальных услуг от физических лиц, проживающих в общежитии ТРК «Югра», расположенном в здании по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Ленина, д. 64, в то время как факт получения данных доходов подтверждается счетами-квитанциями, карточкой и оборотно-сальдовой ведомостью по счету 62 «Расчеты с покупателями» (т.14 л.д.72-144), а также кассовыми документами (приходные кассовые ордера, кассовая книга).

Применительно к размеру доходов и расходов, учитываемых при определении налоговых обязательств по НДС, при формировании налоговой базы налогоплательщиком также не учтены суммы, начисленные и поступавшие по договорам о компенсации коммунальных услуг от физических лиц, проживающих в общежитии ТРК «Югра», расположенном в здании по адресу ул. Ленина, д. 64, в связи с чем, сумма занижения налоговой базы по НДС составила 77 086 руб.; в 2010 году налогоплательщиком не учтено оказание услуг физическим лицам в рамках общей системы налогообложения, в связи с чем, сумма занижения налоговой базы по НДС составила 3 512 009 руб.; не учтены суммы предоплаты, полученной в счет предстоящего оказания услуг, что следует из оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями» (т.14 л.д.72-144) и книг продаж (т.11). Данные обстоятельства повлекли занижение налоговой базы по НДС на сумму 3 475 103 руб., в связи с чем, сумма доначисленного налога составила 2 392 317 руб.

Указанные выше нарушения отражены в таблицах № 9, 11 обжалуемого решения Инспекции от 29.12.2012 № 08-01-22/27 дсп.

Более того, соответствующие расчеты также приведены в составленной налоговым органом таблице (т.18 л.д.105).

Ссылки подателя апелляционной жалобы на то, что суд первой инстанции неправомерно рассмотрел и оценил на предмет законности эпизод по доначислениям Обществу соответствующих налогов в связи с необоснованным невключением в доходы платы за коммунальные услуги, несмотря на то, что заявителем соответствующий эпизод не оспаривался, судом апелляционной инстанции во внимание не принимаются, поскольку соответствующие эпизод рассмотрен судом первой инстанции в качестве примера, в подтверждение обоснованности позиции налогового органа о наличии расхождений в сведениях, содержащихся в бухгалтерском учёте и сведений, содержащихся в налоговых декларациях, повлекших неправомерное занижение размеров подлежащих уплате налогов.

Так, суммы платы за коммунальные услуги, поступившие на счет ООО «ТВ-Эстэйт» и отраженные в бухгалтерских документах Общества на основании первичной документации