Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 24.08.2014 по делу n А75-2639/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

(счета-квитанции, карточки и оборотно-сальдовые ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями», кассовые документы), как правильно отметил суд первой инстанции, подлежат включению в состав доходов для целей налогообложения в связи с тем, что заявитель не является ни собственником жилых помещений, занимаемых общежитием ТРК «Югра», ни арендодателем по отношению к проживающим в нем лицам, не осуществляет полномочия управляющей организацией, товарищества собственников жилья, жилищного кооператива или иной специализированной организации, отвечающей за обслуживание внутридомовых инженерных систем. Согласно договорам о компенсации услуг водоснабжения, водоотведения и теплоснабжения, заключенным 01.04.2010 с физическими лицами, стороны именуются как «Абонент» (заявитель) и «Субабонент» (физическое лицо).

Следовательно, суммы, начисленные и поступавшие по договорам о компенсации коммунальных услуг от физических лиц, являются доходами от реализации и учитываются при формировании налоговой базы.

Таким образом, учитывая изложенные выше обстоятельства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что доначисление Обществу налога на прибыль в и НДС по данному эпизоду, вопреки доводам подателя апелляционной жалобы, осуществлено Инспекцией правомерно, при наличии к тому достаточных оснований, заключающихся в неполном учете заявителем сумм доходов, указанных в регистрах бухгалтерского (налогового) учета, подтвержденных первичными документами и составляющих налоговую базу по соответствующим налогам.

3. По эпизоду решения МИФНС № 1 по ХМАО - Югре от 29.12.2012 № 08-01-22/27 дсп о доначислении Обществу налога на прибыль в связи с невключением налоговым органом в состав расходов ООО «ТВ-Эстэйт» дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.

В апелляционной жалобе Общество, не заявляя доводов по существу относительно неправомерности указанной выше позиции налогового органа, указывает на то, что судом первой инстанции вовсе не рассмотрен соответствующий эпизод доначислений налога на прибыль в связи с включением кредиторской задолженности в доходы.

Между тем, из оспариваемого решения МИФНС № 1 по ХМАО - Югре от 29.12.2012 № 08-01-22/27 дсп, а также из акта проверки № 08-01-20/24дсп усматривается, что в настоящем случае налог на прибыль доначислен Обществу в связи с исключением из состава его расходов сумм дебиторской задолженности (то есть задолженности контрагентов Общества по обязательствам перед ООО «ТВ-Эстэйт»), необоснованно списанной заявителем в связи с истечением срока исковой давности, а не в связи с включением в состав доходов кредиторской задолженности, как утверждает податель жалобы.

При этом суд первой инстанции в обжалуемом решении заключил правильный вывод о законности соответствующей позиции налогового органа и об обоснованности соответствующих доначислений по налогу на прибыль на основании следующего.

В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются, в частности, те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный законом срок исковой давности.

В то же время согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ одним из условий признания расходов является подтверждение суммы надлежащими документами, оформленными в установленном законодательством Российской Федерации порядке.

В соответствии с правовой позицией, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.07.2012 № 3546/12, обязанность по доказыванию правомерности и обоснованности понесенного убытка возложена на налогоплательщика, а его списание возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих факт и размер понесенных расходов.

Таким образом, из содержания процитированных норм следует, что для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности налогоплательщик должен представить документы, подтверждающие факт возникновения задолженности, а также документы, свидетельствующие об истечении срока исковой давности.

При этом документами, подтверждающими факт возникновения дебиторской задолженности, как правильно отметил суд первой инстанции, могут быть любые соответствующие требованиям пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» первичные документы о совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг контрагента перед налогоплательщиком, в частности, накладные на передачу ценностей, акты приемки-сдачи работ (услуг), платежные документы и другие аналогичные документы. При этом договор сам по себе первичным документом, свидетельствующим о реальном совершении и об исполнении хозяйственной операции, не является.

Между тем, в рассматриваемом случае налогоплательщиком в адрес налогового органа и в материалы настоящего дела представлены только отдельные договоры, на основании которых предположительно могла возникнуть задолженность, в то время как акты инвентаризации дебиторской задолженности на конец отчетных периодов, приказы руководителя ООО «ТВ-Эстэйт» о ее списании в качестве безнадежного долга с соответствующим отражением в регистрах бухгалтерского учета, в материалах дела отсутствуют.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции об обоснованности позиции налогового органа относительно отсутствия предусмотренных законом оснований для учета суммы в размере 849 743 руб. в качестве списанной дебиторской задолженности и в качестве расходов, уменьшающих доходы ООО «ТВ-Эстэйт» в целях налогообложения налогом на прибыль.

4. Обществом в заявлении, поданном в суд первой инстанции, и в апелляционной жалобе также оспаривается доначисление налога на прибыль и НДС в связи с уменьшением расходов и вычетов на 2 579 746 руб. и на 331 701 руб. соответственно в результате их перераспределения между общим режимом налогообложения и режимом обложения доходов единым налогом на вмененный доход.

Так, по мнению налогоплательщика, расходы, возникшие в соответствующем периоде, могут быть распределены между общей системой налогообложения и системой ЕНВД пропорционально площади помещения по виду деятельности, и могут быть в полном объеме учтены для целей общей системы налогообложения, если расходы Общества по деятельности, облагаемой ЕНВД, не превышают 5% от общей суммы расходов.

В связи с тем, что налогоплательщик осуществляет виды деятельности, подлежащие налогообложению, как по общему режиму налогообложения, так и по системе ЕНВД, Обществом в соответствии с положениями пункта 7 статьи 346.26 НК РФ ведется раздельный учет хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщик уплачивает налоги в общем порядке.

При этом порядок распределения налоговых вычетов по видам деятельности, облагаемым по различным режимам налогообложения, императивно установлен нормой пункта 4 статьи 170 НК РФ, в соответствии с которой пропорция распределения определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Иной метод распределения расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, и налоговых вычетов по НДС Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрен.

Таким образом, применение налогоплательщиком неверного метода распределения расходов повлекло включение в состав расходов для целей обложения налогом на прибыль и в состав налоговых вычетов по НДС сумм затрат по товарам, работам, услугам, приобретаемым для осуществления операций, не подлежащих налогообложению такими налогами, и в целях осуществления деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД.

Следовательно, доля расходов и вычетов, приходящаяся на ЕНВД, правомерно увеличена Инспекцией по результатам проверки в связи с применением установленного законом метода распределения расходов, исходя из общей суммы расходов, уменьшенной, в свою очередь, в связи с исключением из ее состава необоснованных расходов (в частности, расходов по проблемным контрагентам, по договорам субаренды, расходов в виде дебиторской задолженности, сумм, уплаченных в качестве налогового агента и др.).

По аналогичным причинам суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о правомерности перераспределения Инспекцией расходов между общим режимом налогообложения и режимом уплаты ЕНВД, в то числе, в части расходов на водоснабжение, теплоснабжение, электроснабжение, услуги связи, обслуживание лифтов.

Так, в соответствии с пунктом 9 статьи 274 НК РФ расходы организаций, перешедших на уплату ЕНВД, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Более того, согласно учетной политике, принятой ООО «ТВ-Эстэйт», раздельный учет хозяйственных операций ведется пропорционально выручке от реализации товаров (работ, услуг) по видам деятельности.

Следовательно, и затраты по услугам, приобретаемым для осуществления и облагаемых налогом на прибыль, и не облагаемых таким налогом операций, должны учитываться в доле, пропорциональной доле выручки по облагаемым операциям, в то время как предложенный заявителем в апелляционной жалобе способ распределения расходов в зависимости от площади помещений, используемых для осуществления соответствующих видов деятельности, не только не основан на нормах действующего законодательства, но и противоречит установленной Обществом учетной политике.

В ходе проверки установлено, что налогоплательщиком при определении суммы затрат в каждом налоговом периоде неправомерно применена следующая пропорция: 1,19% по ЕНВД и 98,81% по общему режиму налогообложения, что подтверждается книгами покупок, а также карточкой счета 60 «Расчеты с поставщиками» и карточкой счета 20 «Основное производство».

В то же время Инспекцией обоснованно, с учетом требований процитированных выше норм НК РФ, произведен перерасчет по видам деятельности расходов на электроэнергию, услуги связи, обслуживание лифтов, тепло- и водоснабжение и иные расходы с учетом пропорции распределения по видам деятельности, определенной в таблице № 14.

Расчет доли доходов по видам деятельности налогоплательщика приведен в таблице № 14 решения МИФНС № 1 по ХМАО - Югре от 29.12.2012 № 08-01-22/27 дсп, судом первой инстанции проверен и обоснованно признан правильным.

Таким образом, Инспекцией по результатам проведенной проверки пришла к правильному выводу о том, что налогоплательщиком неверно распределены расходы по видам деятельности и, как следствие, завышена сумма расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, что и явилось основанием для доначисления соответствующих сумм указанного налога.

5. Далее, суд апелляционной инстанции также считает правомерным доначисление ООО «ТВ-Эстэйт» налога на добавленную стоимость в размере 681 546 руб. в связи с включением Инспекцией в состав доходов, образующих налоговую базу по указанному налогу, сумм авансовых платежей, поступавших на счет налогоплательщика в проверяемые периоды, ввиду следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Как установлено Инспекцией в ходе проведения проверочных мероприятий, на счета ООО «ТВ-Эстэйт» в налоговые периоды 2009-2011 годов поступали суммы предварительной оплаты услуг, подлежащих оказанию в будущем.

Указанное обстоятельство подтверждается представленными налоговым органом в материалы дела оборотно-сальдовыми ведомостями по счету 62 «Расчеты с покупателями» (т.14, 15) и книгами продаж (т.11).

Системное толкование положений приказа Минфина Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» позволяет сделать вывод о том, что по дебету счета 62 отражаются суммы реализации, по кредиту – суммы полученной отплаты, в связи с чем, превышение кредитового оборота по счету 62 над дебетовым свидетельствует о получении аванса либо предоплаты.

В то же время при анализе счета 62 (т.14 л.д.72-144) на предмет сведений о денежных поступлениях от конкретных контрагентов налоговым органом установлено, что при возникновении кредиторской задолженности перед покупателями в течение налогового периода, то есть при получении предоплаты, налогоплательщиком в нарушение положений пункта 18 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914, не составлялись счета-фактуры на полученную сумму оплаты, частичной оплаты и они не регистрировались в книге продаж.

Соответственно, суммы предоплаты, полученной в счет предстоящего оказания услуг, налогоплательщиком в нарушение требований пункта 1 статьи 154 НК РФ в налоговую базу также не включались.

Детальный расчет занижения налоговой базы в связи с получением авансов приведен в приложении № 6 к решению Инспекции от 29.12.2012 № 08-01-22/27 дсп, в связи с чем, довод подателя апелляционной жалобы об отсутствии документального подтверждения факта поступления в пользу ООО «ТВ-Эстэйт» авансовых платежей не соответствует действительности и противоречит материалам дела.

В то же время доказательств, опровергающих то обстоятельство, что соответствующие суммы, указанные в приложении № 6 к решению от 29.12.2012 № 08-01-22/27 дсп, являются именно авансовыми платежами, или то, что такие суммы не учитывались в составе доходов Общества при определении налоговой базы по НДС, налогоплательщиком в материалы дела не представлено.

Таким образом, определение налоговым органом налоговых обязательств ООО «ТВ-Эстэйт» по НДС с учетом сумм авансовых платежей, поступивших на счета Общества в 2009-2011 годах, и обусловленное этим доначисление указанного налога в размере 681 546 руб. соответствует закону и является обоснованным.

6. Оценив в соответствии со статьей