Статья: Приобретение производственного оборудования (Петров В.А.) ("Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, n 10)

¦ ¦ ¦ руб. ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Произведена предоплата поставщику ¦ 60 ¦ 52 ¦ 1 500 000¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Оплачена ввозная таможенная пошлина ¦ 76 ¦ 51 ¦ 150 000¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Оплачен таможенный сбор за оформление ¦ 76 ¦ 51 ¦ 5 500¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Оприходовано импортное оборудование розлива ¦ 07 ¦ 60 ¦ 1 500 000¦
¦<*> ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Таможенные платежи учтены в капитальных ¦ 07 ¦ 76 ¦ 155 500¦
¦затратах ¦ ¦ ¦ ¦
L--------------------------------------------+--------+--------+-----------
--------------------------------
<*> Оборудование к установке принимается к бухгалтерскому учету по дебету счета 07 "Оборудование к установке" по фактической себестоимости приобретения, складывающейся из стоимости по ценам приобретения и расходов по приобретению, доставке ценностей на склад.
На практике нередко в контракте с иностранным партнером сумма сделки указывается без учета НДС. В таком случае российская организация самостоятельно определяет налоговую базу для целей исчисления НДС, то есть увеличивает стоимость товаров (работ, услуг) на сумму налога и уплачивает налог в бюджет. По мнению Минфина, сумма налога, исчисленная и уплаченная в бюджет в данном случае, по существу является суммой налога, удержанной из дохода иностранного лица, несмотря на то что она первоначально уплачена за счет собственных средств. Поэтому налоговый агент, заплативший налог в бюджет, может предъявить его к возмещению из бюджета (Письма от 28.02.2008 N 03-07-08/47, от 16.10.2007 N 03-07-15/153).
Налогом может не облагаться только ввоз оборудования, услуги же по установке и монтажу, оказываемые иностранным партнером, облагаются НДС в общем порядке, при этом российский завод является налоговым агентом по отношению к иностранному партнеру (п. 5 ст. 161 НК РФ).
Пример 2. Продолжим условия предыдущего примера. Допустим, иностранный партнер предоставляет услуги по монтажу и наладке проданного пивоваренному заводу оборудования. Стоимость работ составляет 5495 евро (рублевый эквивалент на дату оплаты и оказания услуг по монтажу и наладке - 250 030 руб.). В контракте стоимость услуг указана без учета налога.
Поскольку в контракте сумма указана без учета налога, российскому покупателю следует самостоятельно его исчислить по ставке 18%, НДС составит 45 005 руб. (250 030 x 18%). В бухгалтерском учете отдельно отражаются расчеты с партнером по оборудованию и отдельно с бюджетом по суммам НДС.
В бухгалтерском учете пивоваренного завода будут сделаны следующие проводки:
---------------------------------------------T--------T--------T----------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Произведена предоплата поставщику за вычетом¦ 60 ¦ 52 ¦ 250 030 ¦
¦налога ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Начислен налог заказчиком услуг монтажа и ¦ 19 (76)¦ 68 ¦ 45 005 ¦
¦наладки ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Перечислен налог в бюджет за счет ¦ 68 ¦ 51 ¦ 45 005 ¦
¦собственных средств ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Оказаны услуги по монтажу и наладке ¦ 08 ¦ 60 ¦ 250 030 ¦
¦оборудования ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Уплаченный "агентский" НДС принят к вычету ¦ 68 ¦ 19 (76)¦ 45 005 ¦
L--------------------------------------------+--------+--------+-----------
Одна из особенностей приобретения импортного оборудования заключается в том, что оно требует установки и монтажа. В связи с этим оно не сразу отражается в составе объектов ОС, а только после проведения необходимых для пуска оборудования работ, что, по мнению налоговиков, препятствует вычету НДС. Налог можно принять к вычету после того, как ввезенные основные средства отражены в учете как объекты ОС (Письма УФНС по г. Москве от 29.12.2007 N 19-11/125602, от 02.10.2007 N 19-11/093494).
Не торопитесь соглашаться с ревизорами.
В отношении оборудования, ввезенного на территорию РФ, налогоплательщик (налоговый агент) имеет право на налоговый вычет при соблюдении следующих условий:
- оборудование приобретается для операций, облагаемых НДС (пп. 1, 2 п. 2 ст. 171 НК РФ);
- оборудование принято к учету (пп. 1, 2 п. 2 ст. 171 НК РФ);
- уплата НДС подтверждена документами (п. 1 ст. 172 НК РФ) - таможенными декларациями, платежными документами, которые регистрируются в книге покупок.
Порядок принятия на учет основных средств, оборудования к установке (в том числе и то, на какой счет принимается оборудование, требующее монтажа) налоговым законодательством не устанавливается, он определен правилами бухгалтерского учета. Оборудование, требующее монтажа, не относится к основным средствам и принимается к учету на счете 07 "Оборудование к установке" (п. п. 1, 3 ПБУ 6/01). Соблюдение налогоплательщиком данного порядка свидетельствует о правильном оприходовании (учете) оборудования. В таком случае налогоплательщик может поставить к вычету сумму налога, уплаченного на таможне, не дожидаясь, когда оборудование, требующее монтажа, будет введено в эксплуатацию (Постановление ФАС СКО от 16.01.2008 N Ф08-8924/07-3340А, Определение ВАС РФ от 17.03.2008 N 2862/08).
Исходя из того, что оборудование, требующее монтажа, оприходуется на счете 07, налогоплательщик также может принять к вычету налог по такому оборудованию, не дожидаясь, когда будут произведены монтажные работы и объект будет введен в эксплуатацию (Постановление ФАС МО от 20.03.2009 N КА-А41/1916-09, Определение ВАС РФ от 13.07.2009 N ВАС-8688/09). Доводы налоговиков о том, что вычеты сумм НДС, уплаченных при приобретении основных средств, производятся по мере постановки их на учет в качестве таких средств (в момент постановки на счет 01), не соответствуют закону (Постановление ФАС СКО от 27.02.2008 N Ф08-582/08-204А).
Основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата. Не имеет значения, будет оборудование использоваться в качестве самостоятельного объекта или предназначается для монтажа в строящемся объекте капстроительства. В любом случае вычет налога производится в момент принятия этого оборудования на учет. Для вычета НДС важен сам факт оприходования имущества (оборудования) в бухгалтерском учете, а счет, на котором оприходовано имущество, не имеет решающего значения (Постановление ФАС ВСО от 07.08.2008 N А19-17165/07-15-Ф02-3745/08).
Отметим: организация может принять налог к вычету как по объектам, учтенным на счете 07, так и по объектам, числящимся на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Использование оборудования в деятельности не является обязательным условием для применения налоговых вычетов (Постановление ФАС СЗО от 28.11.2008 N А05-2987/2008). Достаточно того, что оборудование предназначено для производственных целей и оприходовано, тогда при соблюдении остальных условий ст. ст. 171, 172 НК РФ организация может заявить уплаченный в бюджет НДС к вычету (Постановление ФАС УО от 05.06.2009 N Ф09-3435/09-С2).
Поставка оборудования филиалом иностранного поставщика
Для российской компании это один из наиболее интересных и удобных вариантов сотрудничества с иностранным партнером, который хоть и остается нерезидентом, но исполняет свои обязательства (через филиал или представительство) в соответствии с законодательством РФ. Нередко такие подразделения именуются сервисными центрами. Выделим нюансы сотрудничества с ними и преимущества для российских компаний с позиций налогообложения.
Во-первых, ввозимое оборудование растаможивается иностранным поставщиком силами филиала или представительства, зарегистрированного в РФ. Во-вторых, организации, которая приобретает оборудование, не нужно исполнять обязанности налогового агента. Филиал иностранной компании самостоятельно исполняет обязанности как по уплате НДС при реализации оборудования своей головной компании, так и по уплате налога на прибыль. То же самое можно сказать в отношении собственных услуг по монтажу и обслуживанию поставленного оборудования. Они оказываются работниками филиала иностранной компании, поставленного на налоговый учет в РФ. Поэтому рассчитывается с бюджетом по НДС и налогу на прибыль иностранная компания самостоятельно (через свои филиалы или обособленные подразделения, которые признаются постоянными представительствами в целях налогообложения).
Недостатком является то, что филиал иностранной компании продолжает для российского покупателя оставаться нерезидентом, который имеет право производить расчеты с покупателями и заказчиками в иностранной валюте. Но по договоренности стороны контракта могут осуществлять расчеты в рублях. В частности, филиал иностранной компании может выставлять заказчику счет в рублях на оплату оборудования и услуг по монтажу, наладке и обслуживанию, исходя из курса, который ей устанавливает головной офис. Это освобождает российскую организацию от проведения валютных операций и упрощает учет приобретения оборудования.
Возможны два варианта: расчеты по договору ведутся в условных единицах, а оплата - в рублях; или расчеты и оплата производятся в рублях. В проведении расчетов в условных единицах между нерезидентом и резидентом нет такой необходимости, с таким же успехом они могут рассчитываться в валюте. Поэтому, если принято решение оплачивать обязательства в рублях, расчеты также целесообразно делать в рублях, что обязывает стороны договора все документы оформлять в национальной валюте. Причем независимо от формы и порядка расчетов филиал иностранной компании как налогоплательщик должен исполнять все предусмотренные российским законодательством налоговые обязанности. Это дает право российскому покупателю требовать от партнера составления всех документов, предусмотренных действующим законодательством (счетов, счетов-фактур на аванс и реализацию, накладных, актов сдачи-приемки выполненных работ, оказанных услуг). Правильно оформленные документы дают право российской компании без проблем подтвердить свои расходы и право на налоговый вычет по НДС. Налог может быть предъявлен как в связи с ввозом оборудования, так и в связи с реализацией уже ввезенного на территорию РФ оборудования, а также в стоимости работ по монтажу и наладке оборудования поставщика.
Пример 3. Комбинат приобрел оборудование для производства макарон у иностранного филиала на сумму 885 000 руб., включая доставку (в том числе НДС - 135 000 руб.). Филиал зарегистрирован на территории РФ, по условиям договора расчеты производятся в рублях. Работы по установке и монтажу оборудования оценены в сумме 118 000 руб. (в том числе НДС).
Несмотря на то что оборудование для производства макарон числится в Перечне оборудования, ввоз которого не облагается НДС, налог в данном случае уплачивается, так как имеет место не ввоз имущества, а реализация уже ввезенного и растаможенного филиалом иностранной компании оборудования на территории РФ.
В бухгалтерском учете комбината будут сделаны следующие проводки:
---------------------------------------------T--------T--------T----------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Произведена предоплата за оборудование и ¦ 60-2 ¦ 51 ¦ 1 003 000¦
¦монтаж ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Поставлен НДС к вычету при получении счета- ¦ 68 ¦ 76 ¦ 153 000¦
¦фактуры ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Поставлено оборудование покупателю ¦ 07 ¦ 60 ¦ 750 000¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Отражен предъявленный филиалом налог ¦ 19 ¦ 60 ¦ 135 000¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Восстановлен "авансовый" НДС, принятый к ¦ 76 ¦ 68 ¦ 135 000¦
¦вычету ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦"Отгрузочный" НДС принят к вычету ¦ 68 ¦ 19 ¦ 135 000¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Оборудование подготовлено для монтажа и ¦ 08 ¦ 07 ¦ 750 000¦
¦наладки ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Учтены затраты на монтаж и наладку ¦ 08 ¦ 60 ¦ 100 000¦
¦оборудования ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Отражен предъявленный по установке и монтажу¦ 19 ¦ 60 ¦ 18 000¦
¦НДС ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Восстановлен "авансовый" НДС, принятый к ¦ 76 ¦ 68 ¦ 18 000¦
¦вычету ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------+--------+--------+----------+
¦Налог по монтажу и наладке принят к вычету ¦ 68