К вопросу о применении понятий добросовестности и основы правопорядка и нравственности
"прикрытой" сделки. Д. Щекин отмечает, что
иногда "сложно доказать притворность
сделки в силу того, что прикрываемая сделка
трудно просматривается при анализе
прикрывающей сделки". Применительно к
мнимым сделкам, как было показано ранее,
"прикрытую" сделку вовсе нельзя усмотреть, и
квалификация спорной сделки как мнимой
затрудняется, наряду с прочим, проблемами
выявления тех отношений и тех
хозяйственных целей, для которых совершена
мнимая сделка <*>. Но для целей ст. 169 ГК РФ
необходимо все же описать "прикрытую"
сделку, в том числе и прежде всего -
нарушение ею основ правопорядка или
нравственности. Поскольку в силу
диспозиции ст. 169 ГК РФ для конфискации
необходимо исполнение договора хотя бы
одной из сторон, на первый план выходит
связь между исполнением и правами и
обязанностями по сделке. Иными словами,
если требование является требованием о
конфискации (а другим оно быть не может!), то
необходимо доказать, что передача
имущества была совершена именно во
исполнение того обязательства, которое по
своему характеру направлено на нарушение
основ правопорядка или нравственности (для
точного понимания основания
имущественного предоставления необходимо
взять право и обязанность в их связи,
разумеется). Плата наемному убийце или
плата за похищение ребенка являются именно
такого рода имуществом. Такие суммы,
конечно, подлежат конфискации.
--------------------------------
<*> Щекин Д.М.
Налоговые последствия недействительных
сделок. 2-е изд. М., 2004. С. 98.
Наибольшая
практическая трудность, когда мы говорим о
налоговых схемах, заключается в том, что
основаниями платежа по оспариваемым
сделкам, как правило, не служат
обязательства, права и корреспондирующие
им обязанности, которые сами по себе
направлены на нарушение основ правопорядка
и нравственности, сколь бы туманными ни
были сами эти понятия. Платеж за фактически
полученные и не запрещенные к обороту
товары не выступает предоставлением по
сделке, нарушающей основы правопорядка, как
бы они ни маскировалась.
Другая
трудность состоит в самом понятии схемы,
под которой обычно понимают несколько
сделок, связанных между собой определенной
целью, которая противоречит закону, в том
числе налоговому. Выявление этих схем
хорошо известно западной судебной практике
<*>. Смысл такого выявления состоит не в
самом по себе признании сделок ничтожными,
а в применении тех налоговых последствий,
которых участники схемы пытались избежать,
а в предусмотренных законом случаях - ив
применении ответственности за попытку
уклониться от уплаты налогов.
--------------------------------
<*> См., например:
Основы налогового права:
Учебно-методическое пособие / Под ред. С.Г.
Пепеляева. М., 1995.
В отношении норм ст. 170, 169
ГК РФ обнаружение налоговой (или иной) схемы
означает, что одна или несколько сделок
должны быть признаны притворными,
прикрывающими иные сделки. Такой вывод
мотивируется не интересом в частноправовых
последствиях, указанных в ст. 12, 167 ГК РФ
(имеется в виду возврат в первоначальное
положение), а целью применения тех налогов,
которые следуют из обнаруженных "прикрытых"
сделок. Квалификация этих сделок должна
быть увязана с действительным движением
имущества и теми хозяйственными целями,
которым отвечает это движение. Понятно, что
при этом налоговые органы будут
квалифицировать "прикрытые" сделки, не
заботясь о налоговых преимуществах
налогоплательщика, самым невыгодным для
него образом, в чем и состоит, пожалуй, одна
из наиболее очевидных угроз всякой
схемы.
В то же время применение нормы ст.
169 ГК РФ при квалификации сделок,
составляющих схему, как притворных
невозможно по ряду причин. Во-первых, как
уже говорилось, квалификация одной сделки
одновременно и по ст. 170, и по ст. 169 ГК РФ в
принципе невозможна. Во-вторых, применение
ст. 169 может быть мотивировано лишь целями
конфискации, причем основание передачи
стороной сделки того имущества, которое
подлежит конфискации, должно само по себе,
без связи с иными обстоятельствами,
преследовать цель нарушения основ
правопорядка и нравственности.
Невозможна конфискация вследствие
"косвенного" нарушения основ правопорядка.
Так, не может быть квалифицирована как
нарушающая основы правопорядка и даже
просто как незаконная сделка, в силу
которой производится платеж за, скажем,
фактически полученные пиломатериалы, но
при этом одна или обе стороны сознают, что
поставщик или получатель укрывают оборот
этих материалов от налогообложения.
Непосредственная цель платежа - оплата
пиломатериалов - не содержит в себе ничего
предосудительного.
Квалификация
действий сторон в подобных случаях
преследует исключительно цель применить
налоговые последствия, предусмотренные
законом в связи с действительными
имущественными взаимоотношениями, которые
стороны пытались скрыть посредством
притворных сделок. Кстати, и ст. 1133 ФГК, от
которой, как уже отмечалось, ведет свою
историю ст. 169 ГК РФ, отнюдь не
предусматривает конфискации, а только
лишает сделку юридической силы.
По
изложенным причинам нельзя согласиться с
подходом налоговых органов к компаниям,
которые отдавали свои производственные
мощности (заводы) в аренду юридическим
лицам, имевшим налоговые льготы. Насколько
можно судить, суть схемы состояла в том, что
произведенная продукция освобождалась от
налогов, поскольку выдавалась за продукцию
фирмы, имеющей льготы, тогда как на самом
деле производилась мнимым
арендодателем.
Налоговые органы
потребовали изъять весь доход по сделкам в
казну в силу ст. 169 ГК РФ.
Между тем если
на самом деле заводы в аренду не сдавались,
а оставались в управлении собственников, то
налицо притворные сделки, если по ним
производились платежи, сопоставимые с
рыночными ставками аренды. В качестве
мнимой эта сделка может быть
квалифицирована лишь после обнаружения
того, что полученные арендные платежи так
или иначе возвращались "арендатору", либо
путем установления безосновательности
платежей.
Распространенная практика
квалификации сделок, основание которых
отпало, как дарения вызывает сомнение.
Дарение независимо от запрета коммерческим
организациям на безвозмездную передачу
имущества имеет свое основание, свою цель,
которая отличается от отсутствия
основания.
Признание аренды мнимой
(притворной) сделкой влечет лишь ее
отпадение. Никакой конфискации по мнимой
сделке быть не может, потому что мнимая
сделка не преследует никаких собственных
целей, в том числе направленных против
правопорядка и нравственности. Мнимая
сделка не может быть исполнена, ибо не
создает прав и обязанностей, в силу которых
совершается исполнение. Любая передача
имущества по мнимой сделке не может быть
исполнением. Но ведь только исполненное (а
не просто переданное для вида) подлежит
конфискации.
В свою очередь, сделка,
нарушающая основы правопорядка и
нравственности, при всей невнятности этих
понятий все же остается гражданской
сделкой, то есть юридическим действием,
направленным на возникновение, изменение
или прекращение гражданских прав и
обязанностей. Исходя из диспозиции ст. 169 ГК
РФ, указывающей на конфискацию
исполненного по сделке, можно заключить,
что ст. 169 касается имущественных прав и
обязанностей, поскольку конфискация
неимущественных прав закону неизвестна (ст.
243 ГК РФ) <*>. Поэтому в любом случае для
квалификации сделки по ст. 169 ГК РФ мало
обнаружить цель действий, противоречащую
основам правопорядка и нравственности.
Необходимо также, чтобы эти действия имели
форму сделки и чтобы эта сделка создавала
имущественные права и обязанности. Анализ
содержания именно этих прав и обязанностей
и позволяет сделать вывод о направленности
сделки, что служит критерием для
квалификации сделки по ст. 169 ГК РФ. А
исполнение упомянутых обязанностей дает
основания и для конфискации того имущества,
которое было предметом исполнения.
--------------------------------
<*> Заказ на
создание произведения, нарушающего, скажем,
представления общества о нравственности,
может быть в известных (повторим, всем
известных!) случаях квалифицирован по ст. 169
ГК РФ. Конфискации в этом случае подлежит
сумма, выплаченная автору (если
заказывалось безнравственное
произведение, отдельные экземпляры
произведений), но не авторское
право.
Стало быть, для того, чтобы
квалифицировать по ст. 169 ГК РФ действия
сторон после отпадения арендного договора,
если он признан мнимым, нужно признавать
также мнимым производство продукции самим
арендодателем. Но в этом, конечно, нет
ничего нарушающего основы правопорядка,
даже если мы представим производство как
некоторую совокупность сделок.
Производство нефтепродуктов правопорядку
не угрожает.
Кроме того, в силу ст. 169 ГК
РФ вообще невозможно взыскание дохода.
Нормы Кодекса о недействительности сделок
не знают такого понятия. Последствием
недействительности сделки является
возврат (конфискация) всего полученного
(исполненного) по сделке. Возвращения или
конфискации части полученного
(исполненного), в том числе дохода от сделки,
закон не предусматривает. Само по себе
требование о взыскании дохода уже
свидетельствует о выходе за рамки нормы ст.
169 и за рамки главы 9 ГК РФ в целом. В таком
требовании следует отказывать.
В
конечном счете мы приходим к выводу, что
признание арендного договора мнимым влечет
за собой налоговые последствия в виде
применения к сторонам мнимого договора
того налогового режима, который
существовал бы без мнимого договора и
санкций за уклонение от уплаты налогов,
если для этого есть основания.
В то же
время никаких оснований для применения
нормы ст. 169 ГК РФ в этом случае нет, и самого
совершения сделки, нарушающей основы
правопорядка, не усматривается.
Понятно, что такой сделкой не может быть
признана аренда, равно как под признаки ст.
169 не подпадает производство продукции в
целом, а также и любая из сделок,
опосредующая это производство. Ведь если
сделка нарушает основы правопорядка и
нравственности - она сама по себе всегда их
нарушает, независимо от конкретной
ситуации. (Так, продажа ребенка или наем
поджигателя будут всегда нарушать основы
правопорядка и нравственности.) Значит,
либо аренда нефтеперерабатывающего завода
лицом, имеющим налоговые льготы, всегда
нарушает основы правопорядка, либо никогда
их не нарушает. Иного быть не может.
Неоднократно уже отмечалось, что ни мнимая,
ни притворная сделка никогда не имеют
признаков противоправности, ибо те функции,
которые выполняют эти сделки в жизни -
прикрытие, маскировка действительных
отношений сторон, - исключают нахождение в
их содержании любых условий, указывающих на
их противозаконность. Простой здравый
смысл подсказывает, что притворная или
мнимая сделка сама по себе будет вполне
законной и корректной во всех
отношениях.
Что касается привлечения к
спорам о недействительности договоров
понятий добросовестности или
недобросовестности либо злоупотребления
правом, то необходимо отметить, что в любом
случае спор о недействительности сделки
регулируется только нормами гражданского
права, поэтому те достаточно, впрочем,
сомнительные понятия (не)добросовестности,
которые используются в налоговом праве,
здесь, конечно, неприменимы. С точки зрения
ст. 10 ГК РФ можно говорить лишь о
злоупотреблении правом, однако если налицо
основания для признания сделки притворной,
применяется только указанное в законе
следствие как специальная норма по
отношению к злоупотреблению вообще. А этим
следствием является применение к
отношениям сторон правил, регулирующих
"прикрытую" сделку. Никакой почвы для
применения нормы ст. 10 ГК РФ здесь нет, и
выяснение того, употребляли стороны
принадлежащие им права во зло или не во зло,
никакого юридического значения не имеет.
Если же обнаруживаются основания для
квалификации сделки как нарушающей основы
правопорядка или нравственности (в том
числе и в отношении "прикрытой" сделки), то и
в этом случае совершенно неважно, видны ли в
поведении налогоплательщика признаки
злоупотребления правом. Независимо от
этого должна применяться конфискация.
Соответственно доводы о злоупотреблении
правом налогоплательщика лишены всякого
значения. В то же время ответчик вправе
защищаться от истца (налогового органа) с
помощью нормы ст. 10 ГК РФ, которая на самом
деле и предназначена именно для ответчика,
ссылаясь на то, что истец злоупотребляет
своим правом.
Как видно из нормы п. 1 ст. 10
ГК РФ, действие механизма защиты от
злоупотребления состоит прежде всего и
главным образом в отказе в иске истцу,
злоупотребившему правом. Из этого следует,
что средством защиты против
злоупотребления правом является
возражение ответчика против иска. В то же
время истец в гражданском споре едва ли
может ссылаться на злоупотребление правом
ответчика, во всяком случае такая ссылка не
может быть единственным основанием иска.
Кроме того, посредством ст. 10 ГК РФ и
невозможно добиться признания сделки
недействительной. На мой взгляд, признаки
злоупотребления правом присущи, в
частности, искам о признании сделки
ничтожной по основаниям ст. 168, 169 ГК РФ без
заявления требования о применении
последствий недействительности сделки.
Недобросовестность лица лишена какого-либо
общего значения и потому невозможно
вывести общее правило, направленное на
преследование недобросовестных лиц. Сами
попытки вывести это правило ведут к
разрушению всего гражданского
законодательства. Но учитывая, что идея
приобрела популярность, остановимся на
анализе роли (не)добросовестности в нашем
праве.
Нормы ГК РФ в некоторых хорошо
известных случаях говорят о
добросовестности участника оборота (ст. 234,
302 и др.), дающей ему определенные
юридические возможности. Какой-либо
принцип, которым руководствуется
законодатель, присваивая добросовестности
конкретное юридическое значение,
обнаружить невозможно. Как выразился Л.
Эннекцерус, добросовестность - вопрос
произвола законодателя. Соответственно не
существует и некоего нормативного принципа
добросовестности, о котором иногда
говорят.
Любое лицо, обладающее
субъективным гражданским правом, уже тем
самым имеет защиту (ст. 11 - 12 ГК РФ). Никаких
иных качеств для получения защиты закона, в
том числе и добросовестности, не
требуется.
Добросовестность - это
качество, имеющее значение для лица, не
имеющего права. Ведь добросовестность
обсуждается применительно к ответчику по
виндикационному иску, который прямо назван
в ст. 301 ГК РФ как незаконный владелец. Сама
конструкция виндикации означает, что истец
- обладатель права на вещь, а ответчик, стало
быть, не обладает правом на вещь.
Добросовестность в этой ситуации спасает
его от требования, основанного на праве, и
является защитой неправа против права. В
известном смысле это суррогат, дающий
некоторую довольно ограниченную защиту
(например, добросовестный незаконный
владелец не имеет иска против собственника,
а может защищаться только пассивно, в
качестве ответчика и т.д.) против обладателя
права.
Добросовестность, стало быть, -
это качество, неприменимое к обладателю
права и имеющее
