Постановление фас северо-западного округа от 08.06.2005 n а21-5700/04-с1 необоснован довод имнс о том, что денежные средства, поступившие из бюджета в виде компенсации затрат фгуп, связанных с предоставлением ветеранам и инвалидам льгот по оплате коммунальных услуг, подлежат включению в налоговую базу по ндс, поскольку полученные фгуп из бюджета субсидии имеют целевой характер (направлены на погашение убытков предприятия, связанных с применением государственных регулируемых цен и предоставлением льгот), а следовательно, они не включаются в расчет налоговой базы по ндс.

Предприятие в обеспечение оплаты векселей выпустило 18 собственных векселей на сумму 28364583 руб., которые в августе 2002 года передало займодавцу в залог со сроком погашения "до предъявления".
За вексели, полученные от ОАО "Росгазификация", ФГУП по договору купли-продажи от 26.07.2002 N 58-в приобрело у общества с ограниченной ответственностью "Истмарк М" вексели акционерных коммерческих банков "Росбанк" и "Альфа-банк" номинальной стоимостью 25000000 руб. и вексель закрытого акционерного общества "ЭнергоСнабСтрой" номинальной стоимостью 10312407 руб. 91 коп. по акту приема-передачи от 29.11.2002.
Этими векселями предприятие погасило задолженность за потребленный газ перед поставщиком - обществом с ограниченной ответственностью "Межрегионгаз" и предъявило к вычету 5403921 руб. НДС.
Суд первой инстанции пришел к выводу, что предприятие не имеет права на применение налоговых вычетов, поскольку НДС уплачен за счет заемных средств, следовательно, понесенные обществом расходы не обладают характером реальных затрат.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы сторон, считает вывод суда первой инстанции ошибочным по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.
Из пункта 2 статьи 171 НК РФ следует, что вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), которые приобретены для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 НК РФ).
Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия этих товаров на учет и при наличии соответствующих первичных документов (пункт 1 статьи 172 НК РФ).
В силу пункта 1 статьи 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями статьи 176 НК РФ.
Приведенные нормы Налогового кодекса Российской Федерации действуют в отношении добросовестных налогоплательщиков.
Кассационной инстанцией отклоняется довод инспекции о том, что согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О право на налоговый вычет при оплате товаров заемными средствами возникает только в момент погашения договора займа как условия реально понесенных налогоплательщиком затрат.
Комментируя определение от 08.04.2004 N 169-О, Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что правоприменители не могут ограничиваться только установлением факта уплаты НДС с помощью заемных средств. При обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих НДС к возмещению, необходимо выявлять, нет ли в поведении налогоплательщика признаков недобросовестного поведения. Внешним признаком такого поведения может служить, в частности, причинно-следственная зависимость между бездействием поставщика, не уплатившего НДС в бюджет, и требованиями налогоплательщика о возмещении из бюджета средств НДС. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. Принцип добросовестности в таком случае может использоваться правоприменителями в качестве критерия при разрешении налоговых споров. При этом необходимо учитывать правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированную в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О: "Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестный налогоплательщик" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством".
На наличие доказательств недобросовестности ФГУП как налогоплательщика в решении о привлечении предприятия к налоговой ответственности инспекция не указала. Такие доказательства ею не приводились и в суде первой инстанции. Как следует из материалов дела, сумма займа по договору погашалась заявителем в течение 2002 - 2005 годов и на день рассмотрения дела в суде полностью погашена.
Материалами дела также подтверждается, что поставщик - общество с ограниченной ответственностью "Межрегионгаз" указанными векселями принял исполнение предприятием в 2002 году обязанности по погашению задолженности за поставленный газ, исчислил с них сумму НДС и перечислил ее в бюджет.
На основании вышеизложенного кассационная инстанция считает, что суд первой инстанции не учел всех фактических обстоятельств дела по данному эпизоду, в силу чего сделал неправильный вывод об отсутствии у предприятия права на налоговые вычеты, заявленные им в 2002 году в связи с погашением задолженности указанными векселями. Поэтому жалоба предприятия по данному эпизоду подлежит удовлетворению с отменой решения суда в этой части с вынесением судебного акта о признании недействительным обжалованного решения инспекции по данному эпизоду.
Предприятие оспаривает решение суда по четвертому эпизоду по включению в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, отчислений в фонды научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (далее - НИОКР) в 2000 году - 612496 руб., в 2001 году - 429480 руб. По мнению ФГУП, затраты включаются в том налоговом периоде, к которому они относятся, независимо от времени оплаты - предварительной или последующей.
В соответствии со статьей 2 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон "О налоге на прибыль") объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей.
Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.
Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).
Согласно статье 4 Закона "О налоге на прибыль" перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли, определяются федеральным законом.
Статьей 2 Федерального закона от 31.12.1995 N 227-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" установлено, что впредь до принятия Федерального закона, предусмотренного статьей 4 Закона "О налоге на прибыль", при расчете налогооблагаемой прибыли следует руководствоваться действующим порядком определения состава затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость, и формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли.
В подпункте "я" пункта 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (далее - Положение о составе затрат), утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552, указано, что в себестоимость включаются другие виды затрат в соответствии с установленным законодательством порядком.
Согласно пункту 8 статьи 15 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике" в федеральных органах исполнительной власти, в коммерческих организациях могут создаваться внебюджетные фонды за счет относимых на себестоимость производимой продукции отчислений организаций для финансирования научных исследований и экспериментальных разработок. Порядок образования и использования этих фондов определяется Правительством Российской Федерации.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 13.10.1999 N 1156 утвержден "Порядок образования и использования внебюджетных фондов федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций для финансирования научных исследований и экспериментальных разработок" (далее - Порядок).
В соответствии с пунктом 2 Порядка внебюджетные фонды федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций формируются за счет добровольных отчислений организаций (хозяйствующих субъектов). Суммы отчисленных средств в размере до 1,5% себестоимости производимой продукции (работ, услуг) включаются организациями (хозяйствующими субъектами) в себестоимость продукции (работ, услуг).
В том случае, когда средства, предназначенные для отчисления во внебюджетный фонд федерального органа исполнительной власти или коммерческой организации в соответствии с Порядком, не перечислены в указанный внебюджетный фонд, налогооблагаемая прибыль организации (хозяйствующего субъекта) увеличивается на сумму этих средств. Следовательно, средства, не перечисленные в данный внебюджетный фонд, подлежат восстановлению в том периоде, когда такие затраты организацией не были понесены.
Поэтому суд сделал правильный вывод о занижении предприятием налога на прибыль по данному эпизоду в спорном налоговом периоде.
Законным и обоснованным является решение суда и в части отказа предприятию в удовлетворении требования по пятому эпизоду решения налогового органа по включению ФГУП в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, отчислений в Фонд стабилизации и развития ОАО "Росстройгазификация" и в Управление государственного энергетического надзора по Калининградской области "Янтарьгазэнергонадзор".
Единый фонд стабилизации и развития российского государственного предприятия по организации газификации и газоснабжения "Росстройгазификация" (далее - Фонд стабилизации) создан на основании Указа Президента Российской Федерации от 02.11.1993 N 1817 (далее - Указ) для строительства объектов газификации. Согласно пункту 2 Указа средства единого фонда стабилизации формируются за счет отчислений газосбытовых организаций независимо от форм собственности и организационных структур и включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) этих организаций.
В соответствии с Порядком образования и использования названного фонда, утвержденным Министром топлива и энергетики Российской Федерации от 06.03.1994, средства в данный фонд отчисляются ежемесячно и аккумулируются в ОАО "Росстройгазификация".
Инспекцией установлено, что ФГУП в 2000 году начислило, но не перечислило в фонд стабилизации 1205000 руб. Указанная сумма была включена предприятием в налогооблагаемую прибыль в 2002 году.
Отчисления в Управление государственного энергетического надзора по Калининградской области "Янтарьгазэнергонадзор" производились предприятием в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 08.05.1996 N 560 "О реорганизации органов и учреждений государственного энергетического надзора в Российской Федерации" и Порядком отчислений средств на содержание управлений государственного энергетического надзора, утвержденным постановлением Федеральной энергетической комиссии России от 11.12.1998 N 47/2.
Согласно договору целевого финансирования от 25.12.2000, заключенному предприятием с Управлением государственного энергетического надзора по Калининградской области "Янтарьгазэнергонадзор", заявитель обязан был ежемесячно перечислять средства в управление.
Инспекцией установлено, что ФГУП начислило, но не перечислило 360670 руб. в 2000 году и 509001 руб. - в 2001 году. Неперечисленные средства в размере 769671 руб. предприятие включило в налогооблагаемую прибыль в 2002 году.
Факт отсутствия фактических затрат по спорным эпизодам установлен судом, подтвержден материалами дела, признается предприятием (представители ФГУП пояснили, что обязательства не были исполнены в связи с тяжелым финансовым положением предприятия из-за отсутствия у него денежных средств в данном налоговом периоде).
Следовательно, вывод инспекции о занижении облагаемой налогом на прибыль базы за 2000 - 2001 годы является правильным, поскольку по данному эпизоду предприятие не имело в спорном налоговом периоде реальных затрат и потому неправомерно уменьшило облагаемую налогом на прибыль базу на их сумму.
Инспекция не согласна с решением суда относительно шестого эпизода по начислению предприятию 1338978 руб. налога на прибыль за 2001 год в связи с применением льготы по налогу в части финансирования капитальных вложений капитального характера на сумму 3825654 руб.
В соответствии с подпунктом "а" пункта 1 статьи 6 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы, направленные предприятиями отраслей сферы материального производства на финансирование капитальных вложений производственного назначения (в том числе в порядке долевого участия), а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, включая проценты по кредитам. Эта льгота предоставляется указанным предприятиям, осуществляющим соответственно развитие собственной производственной базы и жилищное строительство, включая погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, при условии полного использования ими сумм начисленного износа (амортизации) на последнюю отчетную дату.
Инспекция в акте проверки указала, что у ФГУП отсутствовал источник финансирования в виде чистой прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, поскольку сумма износа на отчетный период превышала сумму чистой прибыли.
Судом правомерно установлено, что порядок, применяемый предприятием, предусмотрен пунктом 4.1.1 Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 15.06.2000 N БГ-3-02/231, в соответствии с которым при предоставлении льготы по налогу на прибыль, используемой на капитальные

Судебная практика (Северо-Запад) »