Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.11.2009 по делу n А55-9032/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, право налогоплательщика на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль на величину произведенных расходов, непосредственно зависит от представления им соответствующих документов, подтверждающих затраты.

Федеральным законом от 21.11.1996г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет, при этом они должны содержать достоверную информацию.

В пункте 2.5 мотивировочной части оспариваемого решения налогового органа изложено, что в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ ООО «Славица» неправомерно завышены расходы, уменьшающие суму доходов от реализации на сумму лизинговых платежей в размере 2574905 руб. (т.2 л.д.1-70).

Суд первой инстанции, анализируя содержание представленных сторонами документов (т.2 л.д.71-74, 106-111, 118-129, 156-160, т.3 л.д.1-14, 70-87, 90-153, т.5 л.д.10-117, 119-132, т.6 л.д.2-105, т.9 л.д.6-39), сделал правильный вывод, что массовое увольнение соответствующих работников из ООО «Славица», в порядке перевода в ООО «Эола», осуществлено в отсутствие каких-либо объективных причин, то есть сокращение численности работников ООО «Славица» и увеличение штата сотрудников ООО «Эола». Основную численность сотрудников ООО «Эола» составляют работники Общества, оформленные переводом из ООО «Славица», поскольку увольнение и прием на работу осуществлялся между данными организациями практически в один и тот же непродолжительный период. Массовый перевод работников из одной организации в другую осуществлен с согласования действий бывшего и будущего работодателя».

Данные обстоятельства подтверждаются протоколами допроса свидетелей - бывших работников ООО «Славица» и переведенных в ООО «Эола», которые, в частности показали, что с момента увольнения в порядке перевода из ООО «Славица» в ООО «Эола» их место работы и трудовые обязанности фактически не изменились, заработную плату они получали в кассе, расположенной по прежнему адресу - г.Тольятти, ул. Карла Маркса, 16 «а», то есть по прежнему месту работы в ООО «Славица», о причинах увольнения они не знают (т.2 л.д.130-160; т.3 л.д.1-14; т.5 л.д.31-132).

Как видно из материалов дела, что ООО «Славица» и ООО «Эола» в соответствии с п. 1 ст. 20 НК РФ являются взаимозависимыми лицами, поскольку взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются организации, если одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 %.

Данное обстоятельство подтверждается протоколами допроса свидетеля, соответственно: от 17.03.2008г. № 02-33/01, от 17.03.2008г. № 02-33/01, от 17.03.2008г. №02-33/03, из содержания которых следует, что директор  ООО «Стройкровля», директор ООО «Средняя Волга», директор ООО «Эола» состоят в родственных отношениях, а также имеющимися в деле учредительными документами ООО «Славица» и ООО «Эола», выпиской из ЕГРЮЛ в отношении ООО «Эола» (т.4 л.д.59-65) и выпиской из ЕГРЮЛ в отношении ООО «Славица» (т8 л.д.56-63).

При этом факт взаимозависимости между ООО «Славица» и ООО «Эола» Обществом не оспаривается.

За период с 01.01.2004г. по 31.12.2006г. ООО «Славица» применяло общий режим налогообложения, а ООО «Эола», в соответствии со ст. 346 НК РФ в данный период применяло упрощенную систему налогообложения, следовательно, данные договора найма персонала, соответственно: от 01.06.2004г. № 14 (т. 2 л.д. 118, 119), от 01.01.2005г. № 1 (т.3 л.д.132, 133) и от 01.01.2006г. № 1 (т.3 л.д.152, 153), заключены сторонами в целях получения ООО «Славица» необоснованной налоговой выгоды и ухода от налогообложения ЕСН.

Факт нахождения в проверяемый налоговый период ООО «Эола» на упрощенной системе налогообложения подтверждается налоговой отчетностью данной организации, в том числе налоговыми декларациями по УСН (т.4 л.д.66-75).

Данные организации - ООО «Славица» и ООО «Эола» располагаются по одному адресу: г. Тольятти, ул. Карла Маркса, 16 «а», следовательно, увольнение, в порядке перевода соответствующих работников из ООО «Славица» в ООО «Эола» осуществлено Обществом, в совокупности с вышеуказанными обстоятельствами, с целью ухода от уплаты ЕСН и налога на прибыль организаций.

У аутсорсера - ООО «Эола» кроме ООО «Славица» отсутствуют другие контрагенты, для которых ООО «Эола» в проверяемый налоговым органом период оказывало услуги по подбору персонала и поступление денежных средств в качестве оплаты за оказание услуги по договорам найма персонала имело место только от контрагента - ООО «Славица».

В штате ООО «Эола» отсутствовали кадровые сотрудники, занимающиеся подбором персонала для формирования базы соответствующего персонала, для последующего предоставления его ООО «Славица» по договорам найма персонала, соответственно: от 01.06.2004г. № 14 (т.2 л.д.118, 119), от 01.01.2005г. № 1 (т.3 л.д. 132, 133) и от 01.01.2006г. № 1 (т.3 л.д.152, 153).

Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что отсутствие у аутсорсера других клиентов, отсутствие в штате кадровых сотрудников, занимающихся подбором персонала для формирования базы, свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности) налогоплательщика.

Как видно из материалов дела, в проверяемый период численность работников ООО «Эола» составляла всего 4 человека - Вальтер В.В., Вальтер О.А., Вальтер П.В., Семенова Л.А. (т.3 л.д.26, 137), при этом 3 из них занимали руководящие должности и, следовательно, не осуществляли поиск, подбор соответствующих сотрудников и формирования банк данных соискателей работы, в целях предоставления ООО «Славица» в рамках договоров найма персонала.

Данное обстоятельство также подтверждается тем, что согласно выписке по движению денежных средств ООО «Эола» (т.4 л.д.1-58) данные услуги - услуги по поиску и найму персонала ООО «Эола» оказывала в проверяемый период в основном только ООО «Славица».

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод Общества о реальности исполнения договоров найма персонала, со ссылкой  на договора от 01.06.2004г. № 14, от 01.01.2005г. № 1 и от 01.01.2006г. № 1; приказ «Об утверждении положения о найме персонала по заявкам заказчика» от 31.05.2004г. № 2/П (т.9 л.д.2); положение «О найме персонала по заявкам заказчика» (т.9 л.д.3, 4); приказ «О назначении ответственного сотрудника за подбор, найм персонала» от 03.11.2005г. № 100/П (т.9 л.д.5).

Из материалов дела видно, что ООО «Эола» фактически подбором персонала не занималось, так как по указанным гражданско-правовым договорам Обществу были фактически предоставлены сотрудники уволенные из ООО «Славица» в порядке перевода в ООО «Эола».

Из представленных сторонами документов о движении денежных средств по расчетным счетам ООО «Эола» (т.4 л.д.1-58), карточки счета № 10 ООО «Эола» за 2004 год, 2005 год, 2006 год, следует, что ООО «Эола» не несло расходов по подбору персонала, а представленные суду при новом рассмотрении дела платежные поручения об оплате размещения объявления в газете «Работа для Вас» и в издании «Вакансии города», соответственно: от 15.08.2006г. № 111 и от 08.11.2006г. № 149 (т.9 л.д.40, 41), не могут быть признаны, в силу статей 67 и 68 АПК РФ, относимыми и допустимыми доказательствами по делу, поскольку датированы только августом и ноябрем месяцами 2006г., при том, что договора найма персонала были заключены – от 01.06.2004г. № 14, от 01.01.2005г. № 1 и от 01.01.2006г. №1.

Обществом в нарушение ст. 65 АПК не представлены в суд сами публикации в указанных печатных изданиях, что не позволяет суду проверить и установить их взаимосвязь с исполнением ООО «Эола» принятых на себя по данным договорам обязательств.

Суд первой инстанции правильно указал, что представленные налоговым органом суду доказательства опровергают содержание данных документов представленных суду Обществом.

Согласно налоговой декларации ООО «Эола» за полугодие 2004г. по упрощенной системе налогообложения, данным взаимозависимым контрагентом получен убыток в размере 145803 руб., при этом из анализа движения денежных средств за 1 полугодие 2004г. ООО «Эола» получало доход за погашение задолженности за 2002г., оплату по векселю, расходную часть составили налоговые платежи, банковские платежи, снятие денежных средств по чековой книжке.

Суд первой инстанции делает правильный вывод, что в первом полугодии 2004г. ООО «Эола» фактически не осуществляла предпринимательской деятельности».

Из материалов дела видно, что доходы полученные ООО «Эола» от оказания услуг ООО «Славица» в рамках договоров найма персонала по данным проверки, компенсировали только затраты ООО «Эола» по выплате заработной платы, уплату страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, государственной пошлины за выдачу разрешений гражданину, на оплату физическим лицам - Вальтер В.В., Вальтер Л.Н. ссуды, при этом остальные денежные средства ООО «Эола» перечисляло обратно взаимозависимой организации - ООО «Славица».

Таким образом, налоговый орган представил достаточно доказательств, которые в совокупности свидетельствуют о том, что совершенные действия между ООО «Славица» и ООО «Эола» не подтверждают наличие иной деловой цели, кроме как связанной с получением необоснованного освобождения Общества от уплаты ЕСН, уменьшения налога на прибыль, а применяемая аутсорсинговая схема расчетов с использованием договоров найма персонала между ООО «Славица» и ООО «Эола», руководители которых, являются взаимозависимыми лицами, направлена исключительно на уклонение ООО «Славица» от уплаты ЕСН и на увеличение расходов по налогу на прибыль.

Данный вывод подтверждается позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях Президиума от 25.02.2009г. № 12418/08, от 28.04.2009г. № 17643/08, от 30.06.2009г. № 1229/09.

Следовательно, ООО «Славица», используя схему, направленную на прикрытие трудовых отношений между ООО «Славица» и работниками, формально оформленными в ООО «Эола», договорами найма персонала, искусственно увеличило величину расходов, учитываемых при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль с фактически понесенными, то есть увеличило на 2574905 руб.

Суд первой инстанции, анализируя исследованные доказательства и установленные обстоятельства дела в совокупности, сделал правильный вывод, что ООО «Славица» неправомерно отнесено на расходы для целей налогообложения налогом на прибыль организаций суммы платежей по договорам найма персонала, заключенным с взаимозависимым контрагентом - ООО «Эола» в размере 2574905 руб.

Такой вывод арбитражного суда согласуется с правой позицией Конституционного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации изложенной в Определении от 08.04.2004г. № 168-О Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Чуфарова Андрея Сергеевича на нарушение его конституционных прав положениями абзацев второго и третьего п. 2 ст. 7 Закона Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость», нормы налогового законодательства рассчитаны на применение добросовестными налогоплательщиками, при этом недопустимо с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать схемы для незаконного обогащения за счет бюджетных средств.

Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

В письме Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.11.2004г.        № С5-7/уз-1355 «Об определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004г. № 169-О» указано, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами допустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Проанализированные судом первой инстанции обстоятельства подтверждают вывод арбитражного суда о реализации ООО «Славица» схемы создания искусственной ситуации, при которой совершенные сделки (или их совокупность) формально соответствуют требованиям закона, но фактически направлены только на получение налоговых выгод в связи с отсутствием целей делового характера, вне связи с осуществлением реальной экономической деятельности, то есть в результате и на основании совершения фиктивных (мнимых, притворных) сделок, заключенных лишь для вида с целью получения налоговых выгод.

Полученная ООО «Славица» налоговая выгода не может быть признана обоснованной, тем более что она получена за счет ущемления социальных прав физических лиц, гарантированных государством. Сделки, единственной направленностью которых является получение налоговой выгоды (уклонение от уплаты налогов), являются антисоциальными, не соответствующими закону или иным правовым актам (ст. 168 Гражданского кодекса Российской Федерации), а мнимые и притворные сделки (ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений ст. 166 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Вывод, сделанный арбитражным судом первой инстанции, соответствует и правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 25.02.2009г. № 12418/08, а также в Постановлении Пленума от 12.10.2006г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», в том числе о том, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Соответствующее экономическое обоснование, из которого следовало бы, что налоговая выгода не является исключительным мотивом применения договоров найма персонала при такого рода деятельности ООО «Славица», в рамках настоящего дела не усматривается.

Аналогичный вывод содержится в постановлении Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 24.04.2009г. по делу №А65-10892/2008.

Согласно представленного налоговым органом расчета,