Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2014 по делу n А72-2596/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

В соответствии со ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (п.1 ст.146 НК РФ).

Согласно ст.153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии со ст.154 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, без включения в них налога.

П.8 ст.154 НК РФ предусмотрено, что в зависимости от особенностей реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется в соответствии со ст.ст.155-162 НК РФ.

Исходя из п.1 ст.156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

В нарушение требований ст.ст.146, 209 и 236 НК РФ доходы, полученные в рамках агентских (дилерских), субагентских договоров, ИП Галеев Д.Ю. не декларировал, соответствующие налоги (НДФЛ, ЕСН, НДС) не исчислял и не уплачивал.

Как следует из решения налогового органа, поскольку по требованию от 26.07.2012 №14287 ИП Галеев Д.Ю. журналы кассира-операциониста по всем зарегистрированным ККТ не представил в связи с тем, что они не сохранились по причине снятия ККТ с учета; раздельный учет выручки, полученной от осуществления розничной торговли сотовыми телефонами и аксессуарами к ним и от оказания услуг по подключению к операторам сотовой связи (реализация sim-карт), продажи карт оплаты, зачисления платежей за услуги сотовой связи, предприниматель в 2009-2011 годах не вел, определить доход, полученный от осуществления указанных видов деятельности в кассу наличными денежными средствами, и разделить его по видам деятельности не представляется возможным.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что в данном случае налоговый орган должен был рассчитать налоги в порядке, установленном пп.7 п.1 ст.31 НК РФ, однако этого не сделал. 

Пп.7 п.1 ст.31 НК РФ предусмотрено, что налоговый орган определяет суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Ст.52 НК РФ устанавливает, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет подлежащую уплате сумму налога. Однако в предусмотренных законом случаях обязанность исчислить налог может быть возложена на налоговый орган, что не противоречит задачам их деятельности.

Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщика и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

В силу ч.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Налоговый орган, применяя положения пп.7 п.1 ст.31 НК РФ, должен определить размер налогов, исходя из особенностей деятельности налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в ее распоряжении, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Положения абз.4 п.1 ст.221 НК РФ не освобождают налоговый орган от обязанности определения налога расчетным путем в соответствии с пп.7 п.1 ст.31 НК РФ.

В связи с изложенным суд первой инстанции правильно признал необоснованным начисление НДФЛ и ЕСН.

Вместе с тем, как верно указал суд первой инстанции, начисление НДС является правомерным.

Ст.166 НК РФ установлен порядок исчисления НДС исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со ст.ст.154-159 и 162 НК РФ, то есть налоговой базы, возникающей у налогоплательщика в результате реализации им товаров (работ, услуг), не зависящей от налоговых вычетов, право на применение которых налогоплательщик имеет согласно ст.ст.171 и 172 НК РФ.

В п.7 ст.166 НК РФ законодатель предусмотрел возможность исчисления расчетным путем налога по операциям, подлежащим налогообложению у налогоплательщика. Сумма налоговых вычетов не влияет на определение налоговой базы по указанному налогу, положение этого пункта к налоговым вычетам неприменимо.

Применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носящим заявительный характер и реализуемым посредством декларирования в подаваемых в налоговый орган декларациях, только при соблюдении условий, предусмотренных главой 21 НК РФ.

Суд первой инстанции правильно признал необоснованным привлечение ИП Галеева Д.Ю. к ответственности по п.3 ст.122 НК РФ, поскольку допустимых и достаточных доказательств умышленного неприменения предпринимателем общей системы налогообложения   налоговый орган не представил. Напротив, из материалов дела следует, что ИП Галеев Д.Ю. добросовестно заблуждался относительно своей обязанности применять специальный налоговый режим.

В силу п.7 ст.244, п.1 ст.229 и п.5 ст.174 НК РФ предприниматель должен был представить налоговые декларации по НДФЛ и ЕСН не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по НДС - в срок не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Согласно п.1 ст.119 НК РФ (в редакции Федерального закона от 09.07.1999 №154-ФЗ) непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5% неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб.

В соответствии с п.2 ст.119 НК РФ (в редакции Федерального закона от 09.07.1999 №154-ФЗ) непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Закрепленная в п.1 ст.119 НК РФ штрафная санкция является дифференцированной, размер штрафа исчисляется в размере 5% от суммы налога, подлежащего уплате, за каждый месяц просрочки, при этом установлены как низший, так и высший пределы размера штрафа - не менее 100 руб. и не более 30% от суммы подлежащего уплате налога. Применение метода исчисления штрафа в процентах от суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, не исключает применения низшего предела размера штрафа (100 руб.) в случае, когда сумма налога окажется минимальной или же составит ноль рублей.

Как верно указал суд первой инстанции, отсутствие указаний на низший и высший пределы размера штрафа за правонарушение, признаки которого предусмотрены п.2 ст.119 НК РФ, само по себе не исключает возможности применения низшей санкции, установленной за правонарушение, признаки которого предусмотрены п.1 этой статьи.

Ст.119 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.07.2010 №229-ФЗ определено, что непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5% неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1 000 руб. Федеральный закон №229-ФЗ вступил в силу 02.09.2010.

Согласно п.2 ст.5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

П.13 ст.10 Федерального закона №229-ФЗ установлено, что в случаях, если часть 1 НК РФ (в редакции этого Федерального закона) устанавливает более мягкую ответственность за налоговое правонарушение или иное нарушение законодательства о налогах и сборах, чем было установлено до дня вступления в силу настоящего Федерального закона, то за соответствующее правонарушение, совершенное до дня вступления в силу данного Федерального закона, применяется ответственность, установленная частью 1 НК РФ (в редакции данного Федерального закона). Взыскание ранее примененных налоговых санкций за данное правонарушение со дня вступления в силу Федерального закона №229-ФЗ может быть произведено лишь в части, не превышающей максимального размера санкций, предусмотренных за такое правонарушение частью 1 НК РФ (в редакции этого Федерального закона).

Учитывая, что начисление ЕСН и НДФЛ, произведенное по итогам данной налоговой проверки, признано необоснованным, а ст.119 НК РФ в редакции, действовавшей на момент вынесения оспариваемого решения налогового органа, отягчает ответственность по сравнению с редакцией, действовавшей на момент совершения правонарушения, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о необходимости применения в рассматриваемом случае штрафа в минимальном размере санкции указанной статьи в редакции Федерального закона от 09.07.1999 №154-ФЗ.

По результатам проверки предприниматель привлечен к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ за непредставление на проверку документов по требованию налогового органа.

В силу п.1 ст.93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

 Ст.23 НК РФ установлена обязанность налогоплательщиков представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет ответственность, предусмотренную п.1 ст.126 НК РФ.

Согласно ст.106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица (п.6 ст.108 НК РФ).

В соответствии со ст.109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств: отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Сведения о доходах физических лиц ИП Галеев Д.Ю. (налоговый агент) предоставлял в налоговый орган в виде справок формы №2-НДФЛ. Как верно указал суд первой инстанции, налоговый орган не доказал основания для истребования у налогоплательщика карточек по форме №1-НДФЛ, которые в проверяемом периоде предприниматель не вел, а составил в ходе выездной налоговой проверки на основе справок формы №2-НДФЛ.

Довод предпринимателя о том, что при снятии контрольно-кассовой техники с учета в налоговый орган были представлены все необходимые документы, в том числе журналы кассира-операциониста, и в связи с этим у него не было необходимости сохранять копии данных документов, налоговый орган не опроверг.

Объективной стороной вменяемого нарушения является непредставление налогоплательщиком тех документов, которые у него имеются.

В данном случае истребованные документы у предпринимателя отсутствовали, доказательств обратного налоговый орган не представил. При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии