Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2010 по делу n А12-8325/2010. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

НДФЛ и ЕСН надлежит руководствоваться положениями статей 208 – 209, 236 – 237 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании пункта 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учёта доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Согласно пункту 13 Порядка учёта доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утверждённого приказами Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 № 86н, № БГ-3-04/430, доходы и расходы отражаются в Книге учёта кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Порядком.

В силу пункта 1 статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц – при получении доходов в денежной форме.

При определении налогооблагаемой базы по ЕСН дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов определяется как день фактического получения соответствующего дохода.

Исходя из изложенного, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что в объект налогообложения по НДФЛ и ЕСН включаются суммы за реализованные товары (работы, услуги) по мере их поступления на  счета в банке или в кассу.

Указанный вывод соответствует позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 16.06.2009 № 1660/09 по делу                № А51-7773/2007-33-131.

Как верно указал суд первой инстанции, Межрайонной ИФНС России № 11 по Волгоградской области исчислена налоговая база по НДФЛ и ЕСН на основе тех же документов, что и при определении налогооблагаемой базы по НДС.

Судами обеих инстанций установлено, что указанная в решении инспекции от 12.02.2010 № 13.0367в сумма доходов, поступившая на расчётный счёт индивидуального предпринимателя в 2006 – 2007 годах, меньше чем сумма налоговой базы, исчисленная налоговым органом, а также сумма указанная самим налогоплательщиком в представленных им декларациях по налогам.

Так за 2007 год сумма дохода по декларациям составила 3 739 506 руб., доход по расчётному счёту – 3 467 306,14 руб., доход по реестру налогового органа, составленному на основании счетов-фактур и счетов на оплату товара – 4 290 920,50 руб.

За 2008 год доход по декларациям составил 6 070 270,25 руб., доход по расчётному счёту – 4 461 584,85 руб., доход по реестру налогового органа, составленному на основании счетов-фактур и счетов на оплату товара – 5 906 296,63 руб.

Межрайонная ИФНС России № 11 по Волгоградской области доначислила НДФЛ за 2006 год на том основании, что ИП Сиятсковым М.А. декларация по НДФЛ представлена с нулевыми показателями. При этом налогооблагаемую базу налоговый орган определил в ходе проверки.

Доводы налогового органа опровергнуты собранными по делу доказательствами. Налогоплательщиком представлены копия декларации по НДФЛ за 2006 год с отметкой инспекции о её поступлении в налоговый орган 9 апреля 2007 года, согласно которой сумма доходов составила – 1 914 031 руб., сумма расходов 1 755 484 рублей, сумма налога, подлежащего уплате в бюджет – 20 611 руб., платёжное поручение о перечислении в бюджет НДФЛ в размере 20 611 руб. (т.7 л.д.113-119, т.8 л.д.109).

Код бюджетной классификации, по которому исчислен и уплачен налог – 18210102022011000110, который соответствует коду бюджетной классификации по уплате  НДФЛ с доходов, облагаемых по налоговой ставке, установленной пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации, и полученных индивидуальными предпринимателями.

Исчисленные и уплаченные суммы НДФЛ за проверяемый период, в том числе, за 2006 год, отражены налоговым органом в выписке из лицевого счёта по соответствующему коду бюджетной классификации (далее – КБК) (т.8 л.д.38, 43-44).

Инспекция указала на то обстоятельство, что 28 сентября 2007 года налогоплательщик представил уточнённую налоговую декларацию по НДФЛ за 2006 год с нулевыми показателями (т.7 л.д.120 -125).

Однако в указанной декларации исчислена нулевая сумма налога по КБК 1821010202101000110, что соответствует НДФЛ с доходов, облагаемых по налоговой ставке, установленной пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением индивидуальных предпринимателей.

Подача нулевой уточненной декларации объясняется ошибочным представлением первичной декларации по НДФЛ за 2006 год с исчислением суммы к уплате в бюджет в размере 20 611 рублей по КБК 1821010202101000110 (т.8 л.д.103 -108).

Проведение суммы налога в размере 20 611 руб. и её уменьшение в связи с подачей уточнённой декларации отражено налоговым органом в выписке из лицевого счёта по КБК 1821010202101000110 (НДФЛ с доходов, за исключением индивидуальных предпринимателей).

Таким образом, факт исчисления ИП Сиятсковым М.А. НДФЛ за 2006 год подтверждается собранными по делу доказательствами.

Суд первой инстанции сделал правомерный вывод о том, что поскольку доказательств получения налогоплательщиком дохода от предпринимательской деятельности (в части НДФЛ и ЕСН) и реализации им товаров (в части НДС) в размере, определённом в решении налогового органа, инспекцией не представлено, верным является определение налоговой базы по НДС, ЕСН, НДФЛ в размере, указанном в книгах продаж за проверяемый период.

Индивидуальный предприниматель налоговые вычеты по НДС и расходы, связанные с предпринимательской деятельностью, по НДФЛ и ЕСН определял  на основании книг покупок за проверяемый период.

Межрайонная ИФНС России № 11 по Волгоградской области в оспариваемом решении указала, что налогоплательщик, осуществляя два вида деятельности, одно из которых подпадало под налогообложение в виде единого налога на вмененный доход, а другой под – общий режим налогообложения, не осуществлял раздельный учёт. В связи с этим суммы налоговых вычетов и расходов определяются пропорционально сумме доходов, полученных от оптовой торговли, в общей сумме доходов.

Апелляционная коллегия считает законными и обоснованными выводы суда первой инстанции о наличии у налогоплательщика раздельного учёта и документально не подтверждённым утверждение о завышении им суммы налоговых вычетов и расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ и ЕСН.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты, понесённые налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26. Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учёт имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учёт имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными настоящим Кодексом.

В силу пункта 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик, перешедший на уплату ЕНВД, обязан вести обособленный учёт доходов и расходов по такой деятельности. В случае невозможности разделения расходов, они определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Согласно пункту 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи – по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса – по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), – по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобождённых от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учётной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учёт сумм налога по приобретённым товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобождённых от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учёта сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Поскольку законодатель не установил способ ведения раздельного учёта, налогоплательщик вправе самостоятельно его определить. При этом книга учёта доходов и расходов не может являться единственным документом, свидетельствующая о ведении такого учёта.

На основе изложенных норм судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что принцип пропорционального распределения сумм налога применяется только при невозможности отнесения всего приобретенного товара по конкретному счёту-фактуре только к оптовой или только к розничной торговле.

Приказами налогоплательщика об учётной политике за 2006 – 2008 годы установлено, что учёт доходов и расходов в отношении деятельности, облагаемой по общему режиму налогообложения, ведётся по данным книги покупок и продаж. Учёт доходов и расходов в отношении деятельности, облагаемой единым налогом на вменённый доход, ведётся по данным журнала кассира-операциониста (т.6 л.д.95-97).

Налогоплательщиком представлены книги покупок, в которых согласно учётной политике отражены счета-фактуры, товар по которым в дальнейшем был реализован в рамках оптовой торговли. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Несмотря на предоставления индивидуальным предпринимателем налоговому органу приказов об учётной политике, книг  продаж и покупок вместе с возражениями на акт налоговой проверки, инспекцией указанные документы в качестве доказательств ведения раздельного учёта не приняты.

Межрайонная ИФНС России № 11 по Волгоградской области заявляет о неведении заявителем раздельного учёта в виду отсутствия у него книги учёта доходов и расходов.

Ведение книги учёта доходов и расходов не является обязательным для исчисления НДС.

Налогоплательщику в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемую к вычету (возмещению) в установленном порядке необходимо вести журнал учёта полученных и выставленных счетов-фактур, книгу покупок и книгу продаж, а также оформлять дополнительные листы книги покупок и дополнительные листы книги продаж.

Указанная обязанность предусмотрена статьёй 169 Налогового кодекса Российской Федерации и Правилами ведения журналов учёта полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчётах по налогу на добавленную стоимость, утверждёнными Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914.

ИП Сиятсковым М.А. книги учёта доходов и расходов за 2006 – 2008 годы представлены в ходе судебного разбирательства. В них  отражено приобретение товара и его реализация оптом в рамках осуществления деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения (т.6 л.д.98-135, т.7 л.д.1-64).

Счета-фактуры на приобретение и реализацию товара, отраженные в книгах учёта доходов и расходов, соответствуют счетам-фактурам, указанным в книгах покупок и книгах продаж.

Кроме того, индивидуальный предприниматель вёл раздельный учёт остатков товара, не реализованных на 31 декабря 2006 года, 31 декабря 2007 года, 31 декабря 2008 года, приобретённых для реализации оптом и для реализации в розницу, что подтверждено инвентаризационными описями (т.8 л.д.111 -135).

Исходя из представленных налогоплательщиком договоров аренды помещений, расположенных по адресу: г.Волгоград, ул.Бахтурова, д.12, следует, что ИП Сиятсков М.А. в проверяемом периоде арендовал два отдельных помещения для ведения предпринимательской деятельности: магазин для осуществления розничной торговли, в котором имеется помещение для хранения товара, реализуемого в розницу; и склад для хранения товара, реализуемого оптом.

Факт раздельного хранения также подтверждается приобщёнными к материалам дела фототаблицами и техническим паспортом (т.8 л.д.137-147,