Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.07.2008 по делу n А42-4798/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Под производством с длительным технологическим циклом в целях исчисления налога на прибыль следует понимать производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества дней осуществления производства. Указанное распространяется только на случаи заключения договора, не предусматривающего поэтапную сдачу работ, услуг (вне зависимости от продолжительности этапов).

Согласно п.1.3 государственных контрактов от 30.01.2004 г. № 28.04.У/1-59, от 30.01.2004 г. № 28.04.У/1-58, от 30.01.2004 г. № 28.04.У/1-57, от 30.01.2004 г. № 28.04.У/1-53, от 30.01.2004 г. № 28.04.У/1-51, заключенных с Минатомом, содержание, этапы и сроки выполнения работ определяются календарным планом (Приложение №2 к контракту), являющимся неотъемлемой частью контракта. В соответствии с календарными планами с учетом уточненных календарных планов (составленных по дополнительным соглашениям к договорам), работы по указанным контрактам выполнялись в период с 2004 по 2005 года (более одного налогового периода), то есть сроки начала и окончания работ приходятся на разные налоговые периоды.

Согласно п.3.1 договора от 26.02.2004 г. № 6-186, заключенного с р/к «Дроздовка», начало работ - с момента оплаты исполнителю предоплаты на поставку материалов на постройку корпуса (Платеж №1). Согласно п. 3.2 указанного договора, сроки окончания работ определяются в соответствии с взаимосогласованным графиком, являющимся неотъемлемой частью данного договора. В соответствии с графиком выполнения работ (приложение №2 к договору) предоплата на закупку материалов поступила в мае 2004 года, а окончание работ приходится на июль 2005 года, т.е. сроки начала и окончания работ приходятся на разные налоговые периоды.

Согласно п.3.1 договора от 07.04.2004 г. № 10/2004, заключенного с ООО «Гамма-сервис», начало работ - с момента подписания сторонами данного договора, т.е. 14.04.2004г. Согласно п.3.2 данного договора, сроки окончания определяются в соответствии с взаимосогласованным графиком выполнения работ по договору, являющимся неотъемлемой частью данного договора, но не более 45 суток с момента поставки проектной документации, что подтверждается актом, подписываемым уполномоченными представителями сторон. Таким образом, дата начала работ согласно договора -14.04.2004г., а согласно графика выполнения работ - окончание работ приходится на 2005 год, т.е. сроки начала и окончания работ приходятся на разные налоговые периоды.

Согласно п.3.1 договора от 22.12.2003 г. № 16/2003, заключенного с ООО «Гамма-сервис», начало работ - с момента предоставления проектной технической документации на строительство корпуса судна, что фиксируется сторонами двухсторонним актом. Согласно п.3.2 указанного договора, сроки окончания работ определяются в соответствии с взаимосогласованным графиком, являющимся неотъемлемой частью данного договора. Предоставление проектной технической документации на строительство корпуса судна осуществлено в 2004 году - начало работ, а согласно графика выполнения работ - окончание работ приходится на 2005 год, т.е. сроки начала и окончания работ приходятся на разные налоговые периоды.

Согласно п.3.1 договора от 07.04.2004 г. № 8/2004, заключенного с ООО «Био-Стар», начало работ - с момента подписания сторонами данного договора, т.е. 06.05.2004г. Согласно п.3.2 данного договора, сроки окончания определяются в соответствии с взаимосогласованным графиком выполнения работ по договору, являющимся неотъемлемой частью данного договора, но не более 45 суток с момента поставки проектной документации , что подтверждается актом, подписываемом уполномоченными представителями сторон. Таким образом, дата начала работ согласно договора -06.05.2004г., а согласно графика выполнения работ - окончание работ приходится на 2005 год, т.е. сроки начала и окончания работ приходятся на разные налоговые периоды.

Согласно п.3.1 договора от 22.12.2003 г. № 17/2003, заключенного с ООО «Био-Стар», начало работ - с момента предоставления проектной технической документации на строительство корпуса судна, что фиксируется сторонами двухсторонним актом. Согласно п.3.2 указанного договора, сроки окончания работ определяются в соответствии с взаимосогласованным графиком, являющимся неотъемлемой частью данного договора. Предоставление проектной технической документации на строительство корпуса судна осуществлено в 2004 году - начало работ, а согласно графика выполнения работ - окончание работ приходится на 2005 год, т.е. сроки начала и окончания работ приходятся на разные налоговые периоды.

Согласно договорам от 07.02.2004 г. № 714/11/27/КЭ/0236-04, от 07.02.2004 г. № 71/13/27/ДЭ4/0233-04, заключенных с Минобороны, начало работ - с момента предоставления проектной технической документации на строительство корпуса судна, что фиксируется сторонами двухсторонним актом. Согласно п.3.2 указанного договора, сроки окончания работ определяются в соответствии с взаимосогласованным графиком, являющимся неотъемлемой частью данного договора. Предоставление проектной технической документации на строительство корпуса судна осуществлено в 2004 году - начало работ, а согласно графика выполнения работ - окончание работ приходится на 2005 год, т.е. сроки начала и окончания работ приходятся на разные налоговые периоды.

Таким образом, доводы налогоплательщика о том, что в нарушение пункта 2 статьи 271 и статьи 101 НК РФ налоговый орган документально не обосновал правомерность применения абзаца 2 пункта 2 статьи 271 НК РФ и что налоговым органом не исследован вопрос о продолжительности технологического цикла выполнения работ по утилизации АПЛ с подготовкой реакторного отсека к длительному хранению, работ по строительству маломерных судов для прибрежного лова, работ по аварийному ремонту АПЛ, являются неправомерными и не соответствуют фактическим обстоятельствам.

Доводы налогоплательщика о том, что поскольку технологический цикл будет считаться длительным, если его продолжительность составляет «более одного налогового периода», то производственный цикл должен состоять не менее чем из двух календарных лет, а также о  том,  что  поскольку  срок  выполнения  работ  по  указанным  договорам   составлял  менее  двух календарных лет, то, следовательно, и технологический цикл выполнения такого рода работ является менее двух календарных лет, является неправомерным.

Налогоплательщик указывает на то, что определение доходов от реализации для целей главы 25 НК РФ приведено в статье 249 НК РФ, в соответствии же со статьями 271 и 273 НК РФ осуществляется признание поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, для целей главы 25 НК РФ, а не определение доходов от реализации, отличное от статьи 249 НК РФ.

Данный довод не может быть принят судом.

В соответствии с п. 1 ст. 249 Налогового кодекса РФ в целях налогообложения прибыли доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно п.1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей налогообложения в соответствии со ст. 271 или ст. 273 НК РФ (п. 2 ст. 249 НК РФ).

Как видно из содержания статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, рассматриваемой во взаимосвязи с положениями других статей главы 25 Кодекса, в том числе статей 273, 274, 286, 287, 313, 315 и 316, ими определяется порядок признания доходов в течение налогового периода, целью которого является полный и своевременный учет поступающих доходов, в частности за реализованные товары (работы, услуги), а также за реализованные имущественные права.

Данный порядок является способом ведения учета результатов финансовой деятельности организации, при котором доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

При таком методе расходы, связанные с реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, также признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок, и также независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (статья 272).

Пунктом 1 ст. 271 НК РФ определено, что доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (п. 2 ст. 271 НК РФ).

Однако в гл. 25 НК РФ допускается установление особых правил признания доходов от реализации, если эти доходы получены в связи с особыми обстоятельствами.

Поскольку в соответствии с п.2 ст.272 НК РФ налогоплательщик в 2004 году должен был включить в доходы от реализации товаров (работ, услуг), в целях налогообложения прибыли, доходы от исполнения договоров (контрактов) с длительным технологическим циклом (более одного налогового периода), относящихся к 2004 году, то в соответствии со п. 1 ст.272 НК РФ должен был отразить в составе расходов сумму прямых расходов, осуществленных в 2004 году в связи с исполнением договоров (контрактов) с длительным технологическим циклом.

Взаимозависимость порядка формирования доходов и порядка формирования расходов предусмотрена п.1 ст.272 НК РФ, в соответствии с которым, в случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Абзац второй п.1 ст. 271 НК РФ, согласно которому по производствам с длительным технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам), также не предусматривает возможности налогообложения доходов по производствам с длительным технологическим циклом без учета понесенных расходов. Следовательно, применение особенностей определения налоговой базы по производствам с длительным технологическим циклом предполагает неразрывную временную связь доходов и расходов и исключает отражение доходов в отрыве от обусловленных ими расходов.

В случае выбора временного критерия, предполагающего равномерное распределение дохода во время исполнения договора, необходимо учесть следующее обстоятельство: установленные в п.2 ст.271  НК РФ требования будут выполняться только в том случае, если выполнение работ по договору предполагает равномерное несение расходов. Т.к. данное обстоятельство у ФГУП «СРЗ Нерпа» отсутствует, то для определения метода распределения доходов от реализации товаров (работ, услуг) налоговым органом принят метод распределения доходов пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете, что соответствует п.2 ст.271 НК РФ.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что доходы от исполнения договоров с длительным производственным циклом в сумме 305 775 148 рублей должны быть включены в расчет налоговой базы налога на прибыль за 2004 год в соответствии с пунктом 2 статьи 271  НК РФ.

Доказательств уплаты доначисленного налога на прибыль за 2004 год в 2005 или 2006 годах в материалы дела не представлено.

При таком положении судом первой инстанции полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, решение арбитражного суда принято без нарушения норм материального и процессуального права.

Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской     области от 16 мая 2008 года по делу № А42-4798/2007 оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим  налогоплательщикам по Мурманской области в доход федерального бюджета госпошлину в сумме 1000 руб. за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

В.А. Семиглазов

Судьи

М.В. Будылева

 Л.П. Загараева