Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.08.2008 по делу n А56-17010/2007. Изменить решение

средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Действительно, Учреждением не велся в 2005 году раздельный учет налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) в связи с тем, что, по мнению Учреждения, оно не осуществляло операций, подлежащих налогообложению.

Вместе с тем, как было установлено выше, операциями, подлежащими налогообложению, являются в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ оказание услуг на безвозмездной основе по договору от 24.10.2002, заключенному между Учреждением и Лицеем; оказание образовательных услуг по курсам «Сметное дело», «Сметное дело по строительству», «Управляющий ТСЖ», «Офис-менеджер с навыками работы на ПК», «Подготовка к сдаче Единого государственного экзамена по русскому языку».

В связи с отсутствием у Учреждения раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, основания для включения налога на добавленную стоимость  в расходы при исчислении налога на прибыль у Учреждения отсутствовали в силу пункта 4 статьи 170 НК РФ.

При таких обстоятельствах, решение суда по данному эпизоду подлежит отмене.

В ходе налоговой проверки, в частности, установлено, что Учреждение при оформлении платежных поручений на уплату налога на доходы физических лиц ошибочно указало в нем неправильный код бюджетной классификации. Вместо кода бюджетной классификации 18210102020011000110 налогоплательщик указал код бюджетной классификации 18210102020010000110. Кроме того, Учреждением допущены случаи несвоевременного перечисления  в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц. Указанные нарушения послужили основанием для начисления Учреждению пеней в сумме 5 272 руб.

Суд первой инстанции признал недействительным решение Инспекции в части начисления Учреждению 5 272 руб. пеней, сделав вывод о том, что неправильное указание налогоплательщиком в платежных документах кода бюджетной классификации не является основанием для начисления пеней, поскольку обязанность по уплате налога на доходы физических лиц исполнена надлежащим образом.

В апелляционной жалобе Инспекция просит решение суда по данному эпизоду отменить, ссылаясь на то, что факт признания обязанности налогоплательщика (налогового агента) по уплате налога исполненной ставится в зависимость от правильности указания в платежном поручении кода бюджетной классификации, поскольку уплатой налога является его уплата в соответствующий бюджет в установленные законодательством сроки.

Апелляционная инстанция считает, что решение суда по данному эпизоду подлежит изменению.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная названной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Согласно пункту 2 статьи 45 НК РФ и в силу пункта 4 статьи 24 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налоговым агентом с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогового агента.

Ошибку Учреждения в указании кода бюджетной классификации нельзя приравнять к неисполнению или ненадлежащему исполнению обязанности по уплате налога, поскольку из имеющихся в материалах дела копий  платежных поручений видно, что Учреждение указывало, что производится текущий платеж по налогу на доходы физических лиц за  конкретные месяцы проверяемых налоговых периодов, что дает возможность идентифицировать платеж.

Положениями статьи 75 НК РФ не предусмотрено начисление пеней налогоплательщику (налоговому агенту) за период, исчисляемый со дня уплаты налога до дня его зачисления на соответствующий код бюджетной классификации и отражения в карточке лицевого счета.

При таких обстоятельствах вывод суда о том, что неверное указание  Учреждением кода бюджетной классификации не может являться в рассматриваемом случае основанием для начисления пеней является правильным.

Вместе с тем, судом не учтено, что Учреждением допущены случаи несвоевременного перечисления в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц.

В соответствии со статьей 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц возложена пунктом 1 статьи 226 НК РФ на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые названным налогом. Эти организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.

В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие суммы налога.

Согласно пункту 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты перечисляют в бюджет суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода.

Факт нарушения пункта 6 статьи 226 НК РФ, что послужило основанием для начисления 1 706 руб. пеней, Учреждением не оспаривается. Разногласий по расчету пеней между сторонами нет.

Таким образом, основания для признания недействительным решения Инспекции в данной части у суда первой инстанции отсутствовали.

Учитывая изложенное, решение Инспекции по данному эпизоду подлежит признанию недействительным в части начисления и предложения  Учреждению перечислить в бюджет 4 021 руб. (5 727 руб. – 1 706 руб.) пеней.

            В ходе проверки Инспекцией сделан вывод о занижении Учреждением единого социального налога, подлежащего уплате в Фонд социального страхования на сумму полученного от Фонда социального страхования возмещения расходов на государственное социальное страхование в размере 10 010 руб. по платежному поручению от 15.10.2004 № 93.

Признавая решение Инспекции по данному эпизоду недействительным, суд пришел к выводу о том, что неотражение в налоговой декларации по строке 0820 возмещения расходов на государственное социальное страхование в размере 10 010 руб. не привело к неполному исчислению единого социального налога, подлежащего уплате в Фонд социального страхования.

 В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение суда по данному эпизоду отменить, ссылаясь на нарушение Учреждением пунктов 1, 2 статьи 80 НК РФ и положений Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 10.02.2005 № 21н.

Апелляционная инстанция не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции по данному эпизоду.

Как следует из материалов дела, Инспекцией при проведении проверки установлено, что Учреждению в октябре 2004 года территориальным исполнительным органом Фонда социального страхования было возмещено 10 010 руб., и она посчитала, что данная сумма подлежит включению в сумму единого социального налога, подлежащего уплате в Фонд социального страхования.

В соответствии с пунктом 1 статьи 243 НК РФ сумма налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиком отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 настоящего Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, уплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 настоящего Кодекса).

Согласно пункту 2 статьи 243 НК РФ сумма налога, подлежащего уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации, подлежит уменьшению налогоплательщиком на сумму произведенных ими самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

В рассматриваемом споре 10 010 руб. составляют возмещение, полученное налогоплательщиком в налоговом периоде от Фонда социального страхования, то есть не являются в любой форме выплатами в пользу работников, в связи с чем, никаким образом не могут влиять на формирование налоговой базы по единому социальному налогу. Налогоплательщик ранее за счет собственных средств понес на цели государственного социального страхования расходы в размере 10 010 руб. которые были ему компенсированы, в связи с чем, увеличение суммы налога, подлежащего уплате в Фонд социального страхования на равную сумму возмещения расходов из этого же фонда, не имеет никакого экономического обоснования, в противном случае налогоплательщик вынужден за счет собственных средств нести расходы по обязательствам государства.

При таких обстоятельствах ссылка налогового органа на положения пунктов 1, 2 статьи 80 НК РФ и Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 10.02.2005 № 21н несостоятельна.

            В ходе проверки Инспекцией сделан вывод о занижении Учреждением налоговой базы по единому социальному налогу, подлежащему уплате в Фонд социального страхования, на 36 300 руб. – суммы выплат по неправомерно заключенным договорам гражданско-правового характера в пользу физических лиц.

            Признавая недействительным решение Инспекции по данному эпизоду, суд исходил из того, что спорные работы выполнены физическими лицами не в рамках своих трудовых обязанностей как сотрудников Учреждения, а в рамках договоров гражданско-правового характера.

            Указанный вывод суда апелляционная инстанция считает правильным.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 1 статьи 237 НК РФ предусмотрено, что налоговая база налогоплательщиков (организаций, производящих выплаты физическим лицам) определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 названного Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ).

В соответствии с пунктом 3 статьи 238 НК РФ в налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации), помимо выплат, указанных в пунктах 1 и 2 этой статьи, не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера,