Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.12.2014 по делу n А26-2091/2014. Изменить решение (ст.269 АПК)

215343,83 руб.; за 2008 год - 681999,96 руб.; за 2009 год - 340999,98 руб.

Расходы по аренду земельного участка учитывались Обществом  на счете  97 «Расходы будущих периодов», как источник формирования  первоначальной стоимость объекта основного средства, подлежащего возведению на данном земельном участке.

Поскольку у Общества сложилась задолженность по  уплате арендных платежей, Администрация Костомукшского городского поселения обратилась в арбитражный суд  с иском о взыскании задолженности по арендной плате, неустойки.

Определением Арбитражного суда Республики Карелия  по делу № А26-6087/2009 утверждено мировое соглашение по условиям которого Общество  уплачивает сумму задолженности по арендной плате, а администрация отказывается от требований  взыскании неустойки.

В соответствии с дополнительным соглашение к договору аренды, Постановлением  «О прекращении аренды земельного участка ООО «Костомукшская строительная компания» № 736 от 09.07.2010 договор аренды земельного участка считается прекратившим свое действие с 01.07.2009.

Расторжение договора аренды земельного участка обусловлено сложным финансовым положением, не позволяющем осуществить строительство объектов капитального характера на предоставленном участке.

В связи с указанными обстоятельствами, расходы по аренду земельного участка учтены Обществом единовременно в 2011 году в качестве  внереализационных расходов.

В силу ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которой для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций".

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, определены ст. 252 Кодекса. Согласно п. 1 названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 Кодекса).

 На основании п. 1 ст. 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

Подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ установлено, что в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, могут включаться также и иные обоснованные расходы налогоплательщика, прямо не предусмотренные данной статьей.

Материалами дела установлено, что затраты общества в спорной сумме, включенные в составе внереализационных расходов, связаны с предоставлением земельного участка в аренду под  проектирование и строительство объектов основных средств и расторжением договора аренды в связи с отсутствием экономических условий для возведения объекта.

Произведенные налогоплательщиком расходы  отвечают требования ст. 252 НК РФ, документально подтверждены. Экономическая обоснованность произведенных расходов связана с намерением  Общества  осуществить строительство.

Расходы на аренду земельного участка были направлены на получение экономического эффекта в виде проектирования, строительства объектов основных средств, то есть свидетельствуют о намерении общества получить доход в виде реализации созданного имущества.

Обоснованность расходов в целях применения главы 25 Кодекса должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности, и не зависеть от результата такой деятельности.

Данный правовой подход  соответствует позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановление от 15.12.2009 г. N 10592/09.

Поскольку расходы по арендной плате отвечают требованиям ст. 252, 265 НК РФ подтверждено материалами дела, судом первой инстанции сделан правильный вывод о правомерности учета налогоплательщиком  затрат на аренду в составе внереализационных расходов 2011 года.

Доводы апелляционной жалобы о том, что расходы по арендной плате земельного участка, предоставленного под капитальное строительство, формируют стоимость объекта строительства и подлежат списанию путем амортизации, подлежат отклонению.

Материалами дела установлено, что Общество до расторжения договора аренды учитывало затраты на аренду в качестве расходов будущих периодов  в целью последующего включения расходов в первоначальную стоимость  возведенного объекта основного средства.

Вместе с тем, договор аренды земельного участка фактически был расторгнут, строительство объекта основного средства не осуществлено.

При таких обстоятельствах, произведенные затраты квалифицируются в качестве внереализационных.

Апелляционный суд отклоняет доводы апелляционной жалобы о неправомерности  учета расходов в 2011 году в связи с тем, что спорные затраты относятся  к 2007 – 2009 годам, по следующим обстоятельствам.

На основании п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде к которому они относятся независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

Согласно абзацу третьему пункта 1 статьи 54 НК РФ (в редакции Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ) налогоплательщик имеет право провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Таким образом, законодательством о налогах и сборах определены два случая перерасчета налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения):

- при невозможности определения периода совершения ошибки (искажения);

- и если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Из материалов дела следует, что в рассматриваемом случае период неотражения в составе расходов арендной платы за земельный участок  определен точно и является 2007, 2008, 2009 годами.

Налогоплательщик, выявивший в прошлом налоговом периоде (2007, 2008, 2009 года) искажения, которые привели к излишней уплате налога на прибыль организаций, вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога на прибыль организаций за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены такие ошибки (2011 год).

Материалами дела  установлено и Инспекцией не опровергнут факт документального подтверждения Обществом того, что допущенные им ошибки (неотражение в составе расходов затрат по арендной плате за земельный участок) привели к излишней уплате налога на прибыль за 2007, 2008 года и занижения убытка за  2009 год.

Довод налогового органа о том, что 2007, 2008, 2009 года не проверен в рамках выездной налоговой проверки и потому правильность налоговых обязательств в том числе и по налогу на прибыль нельзя признать достоверным, не принимается апелляционным судом.

Период 2007, 2008, 2009 года являлся предметом  предыдущей выездной налоговой проверки Общества, результаты которой отражены в решении налогового органа № 10 от 30.03.2011.

Выводы  суда первой инстанции основаны на результатах исследования материалов дела и на их основании установленных по делу фактических обстоятельствах.

Основания для отмены решение суда первой инстанции по данному эпизоду отсутствуют.

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлено, что обществом в нарушение пункта 1 статьи 252, статьи 270, пункта 5 статьи 525 НК РФ завышены расходы, уменьшающие доходы за 2011 год по затратам на таможенные пошлины и сборы в сумме 740 474,33 руб., в том числе за 2008 год - 50687,93 руб., за 2009 год - 689786,40 руб., так как данные расходы не подтверждены первичными документами.

Указанные обстоятельства явились основанием для уменьшения убытка 2011 года.

Материалами дела установлено, что Обществом в 2008, 2009 годах осуществило перечисление авансовых платежей в счет уплаты таможенных пошлин и сборов.

При проведении внутреннего аудита было установлено, что  фактически уплаченные в 2008,2009 годах таможенные пошлины и сборы в сумме 740 474,33 руб. не были включены в состав расходов за соответствующие налоговые периоды.

Произведенные расходы учтены налогоплательщиком в 2011 году.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 названного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено включение в состав прочих расходов (подпункт 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ) сумм налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленных в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 названного Кодекса. Упомянутое исключение составляют налоги, предъявленные в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также налог и платежи за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду (пункты 4 и 19 статьи 270 НК РФ).

Факт расходования денежных средств, внесенных в качестве авансового платежа на счет таможенного органа, в качестве уплаты таможенных пошлин в 2008 и 2009 года подтвержден  отчетом Карельской таможни от 09.12.2011, в котором отражены ГТД по которым произведена уплата.

Доказательства учета затрат по уплате таможенных платежей в составе расходов 2008 и 2009 года  в материалы дела не представлены. Указанные обстоятельства не подтверждены и материалами предыдущей налоговой проверки, оформленной решением налогового органа № 10 от 30.03.2011.

При таких обстоятельствах, судом первой инстанции сделан правильный вывод о соответствии произведенных обществом расходов требованиям ст. 252 НК РФ, и правомерности из учета в  соответствии  с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Доводы налогового органа о том, что спорные расходы подлежали  отражению в уточненных декларациях за 2008 и 2009 годах отклоняются апелляционным судом.

Статьей 272 НК РФ определено, что расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Указанной статьей Налогового кодекса Российской Федерации также установлены особенности для признания расходов, в зависимости от их характера. В частности, в подпункте 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ указано, что датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода (для расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные) услуги).

Таким образом, из положений статьи 272 НК РФ следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

Данный вывод подтверждается также и нормами пункта 1 статьи 54 НК РФ, согласно которому налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибок. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

По мнению Инспекции, поскольку спорные расходы относятся к 2008, 2009 годам, налогоплательщику следовало произвести перерасчет налоговой базы за 2008, 2009 года путем подачи уточненной налоговой декларации за этот период и правовых оснований для применения положений абзаца третьего пункта 1 статьи 54 НК РФ у Общества не имелось.

Однако этот довод налогового органа не соответствует положениям статей 54 и 81 НК РФ, устанавливающим основание, при котором возникает обязанность по предоставлению уточненной налоговой декларации. В силу указанных норм эта обязанность возникает при обнаружении налогоплательщиком в поданной им декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате; перерасчет налога в этом случае производится за период, в котором были совершены указанные ошибки.

Данное основание в рассматриваемом случае отсутствует.

Согласно абзацу третьему пункта 1 статьи 54 НК РФ (в редакции Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ) налогоплательщик имеет право провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Таким образом, с 01.01.2010 законодательством о налогах и сборах определены два случая перерасчета налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения): во-первых, при невозможности определения периода совершения ошибки (искажения); во-вторых, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Иначе