Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2008 по делу n А26-4238/2007. Изменить решение

по расторгнутому взаимозачету погасило путем перечисления денежных средств в мае 2005г., а зачет фактически расторгнут в июне 2005г. (уведомление № 6426 от 06.06.05г.)  в книгу  покупок  за май 2005г. была  дополнительно  включена  указанная операция (п/н 112). 

После проведения  дополнительных операций по книге покупок и включения   суммы 813 817 рублей в состав налоговых вычетов, предприятием 21.06.07г. представлена уточненная декларация за май 2005г., согласно которой  общая сумма НДС, заявленная к вычету, составила 3 911 294 рублей.

Сумма вычетов увеличилась  на 813 923 рублей (3 911 294 – 3 097 371). Согласно данных  книг покупок, составленных к каждой из представленных уточненных деклараций за май 2005г., сумма дополнительно заявленных вычетов сложилась из  суммы 813 817 рублей, оплаченной налогоплательщиком  ОАО «Карельский окатыш»  по счет-фактуре, задолженность по которой ранее  погашалась  взаимозачетом, и суммы 106 рублей, составляющей расхождения между данными книги продаж и декларацией от 20.09.06г.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что вычет в сумме 813 817 рублей заявлен налогоплательщиком повторно, соответствует фактическим обстоятельствам и подтвержден первоначальной и изменённой декларацией за май 2005г. и  книгой покупок к изменённым налоговым декларациям  за май 2005г. (том 7 л.д. 1-27).

Исходя из изложенного,  по состоянию на 20.06.05г.  у налогоплательщика возникла недоимка  по НДС в сумме 813 817 рублей.

В апелляционной жалобе  предприятие ссылается на наличие переплаты по НДС.

Согласно представленного  в материалы дела  расчета инспекции:

Март 2005г. - по сроку уплаты 20.04.05г. – переплата 773 549 рублей,

Апрель 2005г. – по сроку уплаты 20.05.05г. – переплата 917 681 рубль,

Май 2005г. – по сроку уплаты 20.06.05г. – переплата 1 032 173 рубля.

Согласно расчету  предприятия:

Март 2005г. – недоимка 723 713 рублей,

Апрель 2005г. – переплата 44 132 рубля,

Май 2005г. – переплата 621 275 рублей.

С учетом  переплаты  и недоимки за период с апреля 2004г. по май 2005г., по сроку уплаты 20.06.05г. у предприятия (исходя из расчетов налогоплательщика) имелась  переплата по НДС  в размере 1 032 173 рублей, что соответствует расчету налогового органа.

В целях определения фактической обязанности  предприятия  по перечислению пени в соответствии со ст. 75 НК РФ,  подлежит учету установленная  апелляционным судом  обязанность  предприятия  по перечислению в бюджет  НДС 559 405 рублей по сроку 20.04.05г.

В этом случае переплата  по НДС  по состоянию 20.06.05г. составляет 472 768 рублей (1 032 173 – 559 405).

С учетом установленной переплаты,  пени  подлежат  начислению с 20.06.05г. на недоимку  по НДС в размере 341 049 рублей (813 817 – 472 768).

Таким образом,  представленными в материалы дела доказательствами подтверждается, что  начисление пени на  недоимку  в размере 813 817 рублей за период  с 20.05.05г. по 20.06.05г.,  и на недоимку в размере  472 768 рублей за период с 20.06.05г., противоречит  требованиям ст. 75 НК РФ в связи с отсутствием задолженности  в бюджет.

В связи с указанными обстоятельствами требования предприятия о признании недействительным решения инспекции в части  начисления пени  по вышеуказанным периодам подлежат удовлетворению.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Согласно разъяснению Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данному в пункте 42 постановления Пленума от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

Решением инспекции  предприятие привлечено к налоговой ответственности  за неполную уплату НДС за апрель 2005г. в виде штрафа в размере  119 793 рубля (расчет штрафных санкций  т. 1 л.д. 59). Поскольку  апелляционным судом установлено, что по сроку 20.05.05г. у налогоплательщика не возникло обязанности  по  перечислению в бюджет 813 817 рублей, а,  следовательно, не возникло и соответствующей задолженности перед бюджетом, состав вменяемого налогового правонарушения   в действиях предприятия отсутствует.

В связи с указанными обстоятельствами  требование предприятия о признании недействительным решения  инспекции в части  привлечения к ответственности  за неполную уплату НДС за апрель 2005г. в виде штрафа в размере 119 793 рубля  подлежит удовлетворению.

Требование о признании недействительным решения инспекции в части доначисления НДС в размере 813 817 рублей удовлетворению не подлежит, поскольку по сроку 20.06.05г. у предприятия возникла недоимка в указанной сумме, в связи с повторным предъявлением  НДС к вычету по одной и той же операции. Указание в решении налогового органа на то, что  недоимка доначислена  за апрель 2005г.,   в то время как фактическое ее возникновение - май 2005г., не меняет налоговых обязательств  налогоплательщика по уплате налога, в связи с чем, не может являться основанием для признания решения  инспекции недействительным по данному эпизоду.

5. Завышение в 2005г. внереализационных  расходов на сумму 13 330 551 рубль.

В пункте 2.2.3 решения налоговым органом установлено завышение в 2005 году внереализационных расходов на сумму 13 330 551 рубль. По мнению налогового органа предприятием не была скорректирована сумма вновь создаваемого резерва по сомнительным долгам на сумму остатка резерва предыдущего налогового периода 2004 года.

По итогам 2005 года сумма новь создаваемого по результатам инвентаризации резерва  составила 25225233 рубля, сумма остатка резерва предыдущего налогового периода  - 13330551 рубль, в силу  пункта 5 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации разница, в размере 11 894 682 рублей подлежала включению в состав внереализационных расходов 2005 года. Налогоплательщик, в нарушение указанного порядка в составе внереализационных расходов отразил всю сумму вновь созданного резерва по итогам 2005 года, не откорректировав её на сумму остатка резерва 2004 года.

Суд первой инстанции, отказывая  предприятию в удовлетворении требований  предприятия, по данному эпизоду, правомерно указал, что  в соответствии с требованиями  ст. 266 НК РФ правомерно произвел корректировку резерва, установив завышение внереализационных расходов.

В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам в порядке, установленном статьей 266 НК РФ (подпункт 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ).

Пунктом 3 статьи 266 НК РФ установлено, что налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном указанной статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.

Налоговым органом при проверке были исследованы акты инвентаризации дебиторской задолженности за 2004-2005 годы. Решением установлено, что сумма резерва по сомнительному долгу заявителем определялась с учётом требований пункта 4 статьи 266 НК РФ и составила за 2004 год 13330551 руб., списание безнадёжных долгов за счёт средств резерва в 2004 году не производилось, т.е. неизрасходованная сумма резерва составила 13330551 руб.

По результатам  инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.05г.  предприятие исчислили  сумму резерва в размере 64 948 792 рубля. С учетом  10% ограничения, установленного п. 4 ст. 266 НК РФ сумма вновь создаваемого резерва  по сомнительным долгам  на 2005г.  составила 25 225 233 рубля.

По мнению  предприятия   в соответствии  с  п. 5 ст. 266 НК РФ  перенос  суммы  остатка резерва  предыдущего периода означает присоединение  остатка к сумме вновь сформированного резерва, то есть корректировка  производится в сторону увеличения.

Согласно расчету, приведенному в апелляционной жалобе,  сумма создаваемого резерва на 2005г.  составляет 38 555 784 рубля (25  225 233 + 13 330 551), что превышает  сумму остатка резерва (13 330 551), во внереализационные расходы подлежит включению  разница в размере 25 225 233 рубля (38 555 784 – 13 330 551).

Указанная позиция основана на неверном толковании положений статьи 266 НК РФ.

В соответствии с учетной политикой налогоплательщика (приказы от 22.03.04, 31.12.2004 «Об утверждении учётной политики для целей налогообложения» на 2004, 2005 годы) сумма резерва по сомнительным долгам не полностью    использованная в отчётном периоде на покрытие убытков по списанию безнадёжных долгов, переносится  на следующий отчётный период в порядке пункта 5 статьи 266 НК РФ.

Из положений ст. 266 НК РФ следует, что после того как сумма резерва по сомнительным долгам рассчитана на отчетный (налоговый) период с учетом требований ограничения в размере 10 процентов, она корректируется на остаток резерва (при его наличии) предыдущего отчетного (налогового) периода в соответствии с п. 5 ст. 266 Кодекса. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном налоговом периоде (в соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Полученная после корректировки сумма резерва по сомнительным долгам направляется на погашение убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ.

Судом установлено и материалами дела подтверждено, что сумма вновь создаваемого резерва за 2005г. составила 25 225 233 рубля и превышает  остаток резерва за 2004г. – 13 330 551 рубль. Следовательно,  во внереализационные расходы  подлежит отнесению разница между указанными величинами 25 225 233 – 13 330 551 = 11 894 682 рубля. В нарушение указанных требований налогоплательщиком на внереализационные расходы отнесена сумма 25 225 233 рубля.

Таким образом, 13 330 551 руб. включены в состав внереализационных расходов неправомерно, что повлекло занижение налоговой базы.

Указанная правовая позиция подтверждена Определением ВАС РФ от 08.11.2007 N 14255/07.

При таких обстоятельствах,  судом первой инстанции правомерно отказано предприятию в удовлетворении требований по данному эпизоду.

6. Предприятие, направляя уточненные требования, принятые судом (т. 1 л.д. 101), заявило о признании недействительным требования № 214 от 22.08.07г., выставленное по результатам проверки.

При этом, в тексте решения суда первой инстанции   отсутствует  указание на  рассмотрение и оценку  заявления  предприятия  в части признании недействительным  требования № 214.

Согласно пункта 1 статьи 69 НК РФ требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени. Согласно пункту 2 названной статьи требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки.

Как разъяснено в пункте 19 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", досудебное урегулирование спора по вопросу взыскания пеней состоит в указании налоговым органом в направленном налогоплательщику требовании об уплате пеней размера недоимки, даты, с которой начисляются пени, и ставки пеней, то есть данных, позволяющих убедиться в обоснованности их начисления.

Формальные нарушения требований пункта 4 статьи 69 НК РФ сами по себе не являются основанием для признания требования недействительным. Однако требование может быть признано недействительным в том случае, если оно не соответствует действительной обязанности налогоплательщика по уплате налога либо составлено с существенными нарушениями данной нормы права.

Материалами дела подтверждается, что требование № 214 от 22.08.07г. выставлено по результатам  выездной налоговой проверки и  содержит  предложение об уплате доначисленных в ходе проверки  налогов, пени и санкций.

 Поскольку  в ходе рассмотрения дела в суде первой и апелляционной инстанции установлены факты необоснованного, в нарушение требований НК РФ, доначисления налогов, пени и санкций, требование № 214 от 22.08.07г.  подлежит признанию недействительным  в части сумм налогов, пени, штрафов, решение о доначислении которых признано недействительным, как не соответствующее действительной обязанности  налогоплательщика.

Решение суда первой инстанции в соответствующей части подлежит  отмене.

 Руководствуясь п.2 ст. 269, ст. 270 - 271 Арбитражного  процессуального кодекса Российской Федерации Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Карелия  от 6 июня 2008г. по делу  № А26-4238/2007 отменить в части отказа  в признании недействительным  решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России  № 1 по Республики Карелия от 29.06.2007г. № 13-04/20 в части:

- начисления пени по НДС за июнь 2004г. на сумму недоимки в размере 42 001руб. с 20.07.04г. и привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в  сумме 252 руб.;

- начисления пени по НДС за январь 2005г. на сумму недоимки  в размере  559 405руб. с 20.02.2005г.;

- начисления пени по НДС за апрель 2005г. на сумму недоимки в размере 813 817руб. с 20.05.2005г. по 20.06.2005г.; на сумму недоимки в размере  472 768руб. с 20.06.2005г. и привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа сумме 119 793руб;

 - в части отказа  в признании недействительным  требования № 214 от 22.08.07г.

Резолютивную часть