Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.11.2008 по делу n А56-47643/2006. Изменить решение

расходы организации, выбравшей в качестве объекта налогообложения «доходы», осуществляются за счет доходов, остающихся в ее распоряжении после уплаты налогов.

Организация, перешедшая с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, в целях исчисления налога на прибыль обязана с даты перехода вести учет доходов и расходов в порядке, предусмотренном главой 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации, с соблюдением при этом в отношении доходов и расходов, относящихся к периоду применения упрощенной системы налогообложения, правил, установленных пунктом 2 статьи 346.25 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 346.25 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2005) для организаций, применявших упрощенную систему налогообложения, при переходе на общий режим налогообложения с использованием метода начисления установлены следующие правила:

1) не включаются в налоговую базу денежные средства, полученные после перехода на общий режим налогообложения, если по правилам налогового учета указанные суммы были учтены в доходах при исчислении налоговой базы по единому налогу;

2) затраты, осуществленные налогоплательщиком в период после перехода на общий режим налогообложения, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления независимо от даты оплаты таких расходов.

К затратам, учитываемым в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ, относится в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 и подпунктом 3 пункта 2 статьи 170 НК РФ налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам товаров (работ, услуг) после перехода на общий режим налогообложения, однако относящийся к товарам (работам, услугам) приобретенным (осуществленным, потребленным) Обществом в период нахождения на упрощенной системе налогообложения.

При таких обстоятельствах, учитывая, что право на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость имеют только налогоплательщики, апелляционная инстанция считает, что Общество, применявшее до октября 2003 года упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы»,  не вправе применять налоговые вычеты по НДС по товарам (работам, услугам) приобретенным (осуществленным, потребленным) до перехода на общий режим налогообложения вне зависимости от даты их оплаты.

В сентябре 2003 года Общество в связи с применением упрощенной системы налогообложения не признавалось налогоплательщиком налога на добавленную стоимость, операций, подлежащих налогообложению, не осуществляло.

Таким образом, учитывая, что и поставленная ОАО Ленэнерго» энергия, поставленный ООО «Ладога» цемент, а также услуги по его доставке были приобретены (потреблены) Обществом в сентябре 2003 года, когда Общество не признавалось налогоплательщиком НДС, основания для применения налоговых вычетов в сумме 11 456 руб. в октябре 2003 года у ЗАО «ПМК -151» отсутствуют.

Общество считает, что суд необоснованно отказал ему в применении налоговых вычетов за  ноябрь 2003 года в сумме 61 824 руб., в том числе: 59 879 руб. по счету-фактуре от 31.07.2003 № 97, выставленному ООО «Фагорус»; 1 945 руб. по счету-фактуре от 16.07.2003 № 380620, выставленному ООО «Магна Рэс».

В обоснование указанного довода Общество ссылается на то, что им только в ноябре 2003 года выполнены условия для применения налоговых вычетов по НДС, установленные пунктом 1 статьи 172 НК РФ, поскольку оплата произведена платежными поручениями от 21.11.2003 № 270 и от 04.11.2003 № 262 соответственно.

Доводы подателя жалобы отклонены судом апелляционной инстанции как не соответствующие действующим в проверяемом периоде нормам законодательства о налогах и сборах по основаниям, изложенным выше. В рассматриваемом случае для применения налоговых вычетов по НДС определяющее значение имеет не момент уплаты поставщику товаров (работ, услуг) налога, а момент их приобретения (осуществления, потребления) – в данном случае, июль 2003 года, когда Общество находилось на упрощенной системе налогообложения.

Решением Инспекции Обществу был начислен НДС в сумме 39 310 руб. с реализации товаров (работ, услуг) за декабрь 2003 года.

Суд отказал Обществу в признании недействительным решения Инспекции в указанной части, сославшись на пункт 2 статьи 153 НК РФ. Суд ошибочно указал, что данная сумма начислена за ноябрь 2003 года.

По мнению Общества, судом при вынесении решения по данному эпизоду неправильно применены нормы материального и процессуального права.

Как следует из материалов дела, платежными поручениями с назначением платежа «возмещение расходов» от 25.12.2003 № 269 и № 270 Администрация муниципального образования «Приозерский район Ленинградской области» (отдел капитального строительства) (далее - Администрация) перечислила на счет Общества денежные средства в сумме 72 190 руб. 09 коп. и 163 670 руб. соответственно.

Налоговый орган посчитав, что полученные Обществом денежные средства в размере 235 860 руб. должны учитываться при определении налоговой базы по НДС, начислил налог с реализации в сумме 39 310 руб.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии со статьей 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Пункт 2 статьи 153 НК РФ предусматривает формирование налоговой базы по налогу на добавленную стоимость с учетом выручки от реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Из материалов дела следует, что денежные средства в сумме 235 860 руб. получены Обществом не за реализованные товары (работы, услуги), а в качестве возмещения понесенных заявителем за Администрацию расходов по оплате экспертиз по ее письменным просьбам, в связи с чем, объект налогообложения у ЗАО «ПМК-151» отсутствовал.

При таких обстоятельствах оснований для включения выручки в сумме 235 860 руб. в налоговую базу по НДС за декабрь 2003 года у налогового органа не имелось и ссылка суда в данном случае на пункт 2 статьи 153 НК РФ несостоятельна.

Более того, при рассмотрении дела именно налоговый орган в силу пункта 1 статьи 65 и пункта 5 статьи 200 АПК РФ должен был доказать, что денежные средства поступили Обществу от Администрации в оплату товаров (работ, услуг) и выручка определена им в соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ. Таких доказательств налоговым органом представлено не было.

Учитывая изложенное, решение суда по данному эпизоду подлежит отмене, а жалоба Общества – удовлетворению.

Общество считает, что суд необоснованно отказал ему в применении налогового вычета за  декабрь 2003 года в сумме 50 000 руб. по счету-фактуре от 26.12.2003 № 234, выставленному ООО «СМУ «Спецстрой».

В обоснование указанного довода Общество ссылается на то, что им выполнены условия для применения налоговых вычетов по НДС, установленные пунктом 2 статьи 171 НК РФ.

Отказывая в удовлетворении заявления по данному эпизоду, суд сделал вывод о том, что Обществом не представлены доказательства, подтверждающие факт приобретения документации для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС.

Апелляционная инстанция не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции в указанной части.

В соответствии с  пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В обоснование правомерности применения налогового вычета по НДС Обществом в материалы дела представлен счет-фактура от 26.12.2003 № 234 на оплату 400 000 руб., в том числе НДС – 66 666 руб., где в графе «наименование товара» указано «Документация согласно акту № 1 к договору №   от   2003 г.», платежное поручение от 29.12.2003 № 343 на оплату 300 000 руб., в том числе НДС – 50 000 руб., где в графе «назначение платежа» указано «оплата по дог. б/н от 01.12.2003 г. за инжиниринговые услуги по объекту «КОС (реконстр. и расширение) г.Приозерск Лен. область».

При сравнении реквизитов платежного поручения в части назначения платежа, суммы оплаты и реквизитов счета-фактуры в части наименования товаров, их стоимости, суммы НДС, предъявляемой покупателю, не представляется возможным сделать вывод о том, что платежным поручением от 29.12.2003 № 343 произведена частичная оплата товара по счету-фактуре от 26.12.2003 № 234, в том числе предъявленной по нему суммы НДС.

При таких обстоятельствах, Общество не доказало соблюдения порядка применения налоговых вычетов в соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ.

Правильным является и вывод суда первой инстанции о том, что Обществом не представлены доказательства, подтверждающие факт приобретения документации для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС.

Учитывая, что указанные документы в Инспекцию при проведении проверки представлены не были, налоговый орган не мог провести по ним дополнительных мероприятий налогового контроля, суд тоже лишен такой возможности, следует сделать вывод о том, что основания для применения налоговых вычетов в сумме 50 000 руб. по счету-фактуре от 26.12.2003 № 234, выставленному ООО «СМУ «Спецстрой», у Общества отсутствуют.

Общество оспаривает решение суда об отказе в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции в части начисления к уплате 49 374 руб. налога на прибыль за 2003 год.

Отказывая Обществу в удовлетворении заявления в данной части, суд сделал вывод о том, что расходы по ГСМ в сумме 93 147 руб., расходы на услуги сторонних организаций в сумме 929 350 руб.  не могут быть признаны обоснованными и документально подтвержденными.

ЗАО «ПМК -151» в суд апелляционной инстанции представлены первичные документы, подтверждающие, по мнению налогоплательщика, правомерность учета данных затрат в целях исчисления налога на прибыль.

Ознакомившись с данными документами, налоговый орган признал, что расходы по ГСМ в сумме 93 147 руб. и расходы на услуги сторонних организаций в сумме 596 016 руб. являются обоснованными, документально подтвержденными и должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль. Против удовлетворения апелляционной жалобы Общества в данной части налоговый орган не возражает.

Правомерность учета Обществом затрат в сумме 333 334 руб. Инспекция оспаривает.

В соответствии со статьей 247 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В обоснование правомерности учета в целях исчисления налога на прибыль указанных затрат Обществом в материалы дела представлен акт от 26.12.2003 № 0000001, согласно которому Обществу (Заказчик) ООО «СМУ Спецстрой» оказаны инжиниринговые услуги по объекту «Канализационные очистные сооружения (реконструкция и расширение), Приозерск Ленинградская область» на сумму 333 334 руб., а также выставленная ООО «СМУ Спецстрой» счет-фактура от 26.12.2003 № 234, где в графе «наименование товара» указано «Документация согласно акту № 1 к договору №   от   2003 г.».

Никаких доказательств того, что указанные затраты связаны с производственной деятельностью Общества в материалы дела не представлено.  

Содержание хозяйственной операции в нарушение подпункта «г» пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» в акте от 26.12.2003 № 0000001 конкретно не указано. Более того, содержание хозяйственной операции в акте  от 26.12.2003 № 0000001 и счете-фактуре от 26.12.2003 № 234 не совпадают.

Из представленных в материалы дела первичных документов невозможно установить, относятся ли спорные расходы к расходам, учитываемым в целях налогообложения, либо не учитываемым в соответствии со статьей 270 НК РФ, например, по подпункту 5 указанной статьи Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах,