Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2015 по делу n А56-15896/2014. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

ГСМ  в ходе проверки не представилось возможным.

Исходя  из позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 года N 2341/12, согласно которому при принятии Инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам; иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.

В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночными, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Применение указанного правового подхода обусловлено тем, что Инспекцией не опровергается по существу факт приобретения Обществом ГСМ, его оприходование и отражение в регистрах бухгалтерского учета, не установлено, что спорный товар поставлялся иным поставщиком, а только оспаривается приобретение данного товара непосредственно у ООО «ЮНИКОЙЛ-М».

Обществом при проведении проверки и в материалы дела представлены доказательства, подтверждающие последующую реализацию ГСК конечным потребителям.

Доводы налогового органа о том, что реализованные конечным потребителям ГСМ, мог быть приобретен и у иных поставщиков  топлива, поскольку ООО «ЮНИКОЙЛ-М» являлся не единственным поставщиком ГСМ  подлежит отклонению, поскольку является предположительным.

В ходе налоговой проверки  установлено, что основными поставщиками ГСМ  в проверяемом периоде кроме ООО «ЮНИКОЙЛ-М» являлись также ООО «Выбор», ОАО «БАШНЕФТЕПРОДУКТЫ», ООО «Перспектива», 000 «Артис», ООО «ЭлисТорг»,ООО «Кристал», ЗАО «Омтранснефтепродукт», ИП Клочихин А.Ю (л.д. 12 т. 2).

Услуги по хранению в спорном периоде оказывало ОАО «Аэропорт Салехард», услуги по аренду имущества оказывали МПАТП «Север», ООО «Профессионал».

Материалами дела установлено, что в ходе выездной налоговой проверки инвентаризация товара  у налогоплательщика не осуществлялась.

Представленные налоговым органом  сравнительные таблицы поставок  сделаны только в разрезе спорного поставщика и не учитывают  все имеющиеся  в проверяемом периоде  поставки ГСМ (с учетом вида поставляемого топлива) и реализацию всем конечным покупателям.

Поскольку инспекцией  не представлены достаточные доказательства, подтверждающие то обстоятельство, что  конечным потребителям  Обществом поставлялись ГСМ, приобретенные у иных поставщиков, апелляционный суд признает недоказанным со стороны налогового органа  указанного обстоятельства.

Кроме того следует отметить, что в оспариваемом решении, налоговый орган подтвердил то обстоятельство, что  ГСМ, оформленный  от  поставщика ООО «ЮНИКОЙЛ-М»  был фактически реализован налогоплательщикам.

Так же инспекцией не представлен сравнительный расчет, учитывающий  общий объем приобретенного в проверяемом периоде ГСМ как у ООО «ЮНИКОЙЛ-М», так и у иных поставщиков, и общий объем реализованного ГСМ.

Обществом в обоснование  доводов о фактической реализации приобретенного у ООО «Юникойл-М» топлива, представлены карточки счета 41.4 (дизельное топливо, бензин АИ-95, бензин АИ-92, бензин АИ80, нефть сырая, топливо самолетное), таблица поступлений топлива от ООО «Юникойл-М» и иных поставщиков и отгрузок покупателям.

Налогоплательщик отразил  поставки в проверяемом периоде с  указанием на переходящий остаток  ГСМ

Анализ представленной таблицы поступления топлива и реализации ГСМ покупателям позволяет сделать вывод о том, что топливо, отраженное от поставщика ООО «ЮНИКОЙЛ-М» было Обществом  реализовано.

Инспекцией в ходе рассмотрения дела в апелляционном суде  не представлено доказательств опровергающих сведения отраженные по счету 41.4 и сводной таблице, учитывающей поступление  топлива от всех поставщиков и реализацию ГСМ всем покупателям.

При таких обстоятельствах апелляционный суд признает доказанным фактическое получение Обществом спорного ГСМ и его реализацию конечным потребителям.

Доводы инспекции  о том, что при сравнительном анализе количества ГСМ, проданного конечным покупателям, на каждую дату продажи (в соответствии с товарными накладными и счетами-фактурами, представленными Обществом) и количества ГСМ, приобретенного у ООО «ЮНИКОЙЛ-М», на каждую дату продажи конечным покупателям (в соответствии с товарными накладными и счетами-фактурами, представленными Обществом) установлена невозможность реализации приобретенного у ООО «ЮНИКОЙЛ-М», так как реализовано большее количество топлива, чем приобретено у ООО «ЮНИКОЙЛ-М», признаются апелляционным судом несостоятельными.

Материалами дела  установлено, что ООО «ЮНИКОЙЛ-М» являлось не единственным поставщиков ГСМ. В связи с указанными обстоятельствами  из общей суммы поставок, произведенных в конкретные даты часть топлива была поставлена ООО «ЮНИКОЙЛ-М»,  часть топлива иными поставщиками.

Например:

На начало  дня 14.04.2009 остаток топлива 75,715 тонн.

В период с 14.04.2009 по 21.04.2009 оприходовано топливо в количестве 276,720 тонн, в том числе  158,42 тонн от ООО «ЮНИКОЙЛ-М».

 В период  с 14.04.2009 по 21.04.2009 включительно реализовано 244,917 тонн, в том числе:

21.04.2009 Обществом осуществлена поставка дизельного топлива в количестве 190 тонн ФКУ ИК-18 УФСИН России по ЯНАО, в том числе 158,42 тонн полученного от ООО «ЮНИКОЙЛ-М», 31,58 тонн полученных от  иных поставщиков.

Остаток  дизельного топлива по состоянию на 21.04.2009 составил 107,518 тонн.

Таким образом, поставка топлива конечным потребителям осуществлялась Обществом не исходя из количества ГСМ полученного от конкретного поставщика, а из общего остатка нефтепродуктов полученных по всем договорам поставки.

В связи с указанными обстоятельствами количество ГСМ, проданное конечным покупателям в определенные даты, превышает количество ГСМ, купленное у 000 «ЮНИКОЙЛ-М» по состоянию на соответствующие даты: дизельное топливо, бензин АИ-80, бензин АИ-92, масло дизельное М10Г2, неэтилированный бензин.

Доводы инспекции  о том, что количество ГСМ, купленное у 000 «ЮНИКОЙЛ-М», превышает количество соответствующего ГСМ, поставленное конечным покупателям, со  ссылками  на сравнительные таблицы (л.д. 33-40 т. 6)  подлежат отклонению, поскольку указанные таблицы не учитывают  общего количества топлива оприходованного Обществом как от ООО «ЮНИКОЙЛ-М» так и от иных поставщиков, а также общего количества топлива реализованного всем покупателям.

Ссылки инспекции на  отсутствие у Общества  места хранения остатков   ГСМ подлежат отклонению, поскольку из представленных в материалы дела доказательств следует, что в проверяемом периоде  услуги по хранению ГСМ  оказывались ОАО «Аэропорт Салехард» (договор № 54-Гсм от 01.01.2008) и МПАП МО г. Лабытнанги «Север» (договор аренду имущества № 03 АИ от 30.09.2010). Данные обстоятельства также отражены в акте выездной проверки (л.д. 12 т. 2). Доказательства того, что в арендованных емкостях осуществлялось хранение  исключительно ГСМ, полученного от иных поставщиков, налоговым органом в материалы дела не представлено.

При таких обстоятельствах апелляционный суд признает доказанным как факт поставки спорного топлива  Обществу, так и факт реализации ГСМ конечным потребителям.

Следует также отметить, что приобретенное топливо Обществом оплачено в полном объеме путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика. В ходе  выездной налоговой    проверки инспекцией не установлено фактов кругового движения денежных средств, возврата денежных средств через цепочку фирм на расчетный счет налогоплательщика, получения должностными лицами  Общества денежных средств  на карточные счета.

Учитывая факт реального приобретения ГСМ и необходимость несения Обществом  затрат на их оплату при отсутствии доказательств их двойного учета, апелляционный суд считает, что при принятии налоговым органом оспариваемого решения, в котором установлена недостоверность представленных документов и содержались предположения непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежал определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам, чего инспекцией не сделано. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

В качестве доказательства соответствия цены приобретения нефтепродуктов у ООО «ЮНИКОЙЛ-М» рыночным ценам Обществом в материалы дела  предоставлены справки Территориального органа статистики  по Ямало-Ненецкому  автономному округу от 11.03.2015, ТПП ЯНАО от 26.02.2015, согласно  которых  средняя  стоимость ГСМ, приобретенного у ООО «ЮНИКОЙЛ-М»  соответствует средней стоимости ГСМ по видам топлива. Предоставленные уполномоченным органом цены включают в себя все налоги, снабженческо-бытовые затраты, транспортные и другие расходы.

В опровержение соответствия цены сделки рыночным ценам инспекцией  представлена информация Территориального орган Федеральной службы госстатистики по ЯНАО, Территориального органа Федеральной службы госстатистики по г. СПб и ЛО, ЗАО «Биржа СПб», Санкт-Петербургской Международную товарно-сырьевой биржи, ОАО «Роснефть», ГП «ЦДУ ТЭК».

На основании ответа ОАО НК «Роснефть» от 04.03.2015 установлено, что сведения о собственных оптовых ценах на нефтепродукты на регулярной основе предоставляются в Федеральное государственное диспетчерское унитарное предприятие «Центральное диспетчерское управление топливно-энергетического комплекса» (ГП «ЦДУ ТЭК»), в соответствии с установленным порядком информационного обеспечения работы комиссии при Президенте РФ по вопросам развития ТЭК.

На основании информации ГП «ЦДУ ТЭК» от 11.03.2015 инспекцией проведен сравнительный анализ цен ГСМ, приобретенного у ООО «ЮНИКОЙЛ-М», на каждую дату продажи (в соответствии с товарными накладными и счетами-фактурами, представленными Обществом) исходя из цен представленных ГП «ЦДУ ТЭК». Из представленного в материалы дела анализа следует, что закупочные цены по сделкам с ООО «ЮНИКОЙЛ-М» не соответствуют среднерыночным ценам по данным ГП «ЦДУ ТЭК». Согласно сравнительной таблицы разница составила 11 279 053,30 без НДС, 13 275 996,41 руб. с НДС.

Апелляционный суд, исследовав  представленные  в материалы дела  доказательства установил следующие обстоятельства.

Приобретение спорного ГСМ отражено Обществом от ООО «ЮНИКОЙЛ-М» (г. Москва). При этом, факт поставки товара указанным поставщиком не подтверждено. Факт доставки автомобильным или железнодорожным транспортом нефтепродуктов до г. Салехард  не подтверждено.

Вместе с тем,  в ходе проверки установлено, что оприходование нефтепродуктов и их реализация конечным потребителям осуществлялась Обществом  в г. Салехард, г. Лабытнанги.

При таких обстоятельствах апелляционный суд считает, что поскольку факт приобретения  ГСМ ни в г. Москве, ни в г. Санкт-Петербурге (место нахождения Общества) не подтвержден, правовые основания для принятия в качестве рыночных цен информации о ценах  на нефтепродукты в г. Москве и г. Санкт-Петербурге отсутствуют.

Среднерыночные цены в Ямало-Ненецком автономном округе согласно сведений органа статистики и ТПП соответствуют  цене приобретения топлива у ООО «ЮНИКОЙЛ-М».

Информация  ГП «ЦДУ ТЭК» (г. Москва) о средних ценах на топливо не может быть признана рыночной ценой, поскольку  является  отпускной  ценой НПЗ, не учитывает налоги, снабженческо-бытовые затраты, транспортные и другие расходы.

Кроме того, С учетом места оприходования товара и дальнейшей реализации отпускная цена НПЗ  может быть применена  к рассматриваемым правоотношениям  только с учетом стоимости ЖД тарифа доставки.

Исходя из представленных  Обществом расчетов с учетом отпускной цены НПЗ и железнодорожного тарифа от  ближайших к ст. Лабытнанги заводов (Уфимский НПЗ, Ярославский НПЗ, Нижнекамский НПЗ) средние цены  реализации  нефтепродуктов  соответствуют цене приобретения ГСМ у ООО «ЮНИКОЙЛ-М».

При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает, что налоговый орган не доказал того обстоятельства, что цена приобретения нефтепродуктов у ООО «ЮНИКОЙЛ-М» не соответствует рыночной стоимости аналогичных товаров.

Исходя из того, что спорный товар (топливо) получен Обществом и в дальнейшем реализован, а налогоплательщиком понесены затраты по ценам, соответствующим рыночным, суд апелляционной инстанции с учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении N 2341/12, считает, что расходы по спорным операциям подлежат учету при исчислении налога на прибыль.

При таких обстоятельствах, решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 12 463 940 рублей, пени в сумме 3 736 987 рублей, штрафа по  п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 317 249 рублей подлежат признанию недействительным, а решение суда первой инстанции  по данному  эпизоду – отмене.

Оспариваемым решением Общество привлечено к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 200 рублей.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований по данному эпизоду, указал, что  поскольку Обществом  не представлены товарно-транспортные накладные (1 шт.), основания для освобождения налогоплательщика от ответственности отсутствуют.

Апелляционный суд считает решение суда по данному эпизоду подлежащим отмене.

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком документов и иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый не представленный документ.

Согласно пункту 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты