Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2006 по делу n А42-6329/2005. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

правильно указал суд первой инстанции, ФГУП ПИНРО не является органом государственной власти, в связи с чем, не вправе осуществлять права собственника от имени государства. Следовательно, ФГУП ПИНРО не является собственником выловленных водных биологических ресурсов.

Статьей 4 данного закона также предусмотрено, что отношения по владению, пользованию и распоряжению объектами животного мира регулируются гражданским законодательством в той мере, в какой они не урегулированы настоящим Федеральным законом.

Объекты животного мира, изъятые из среды обитания в установленном порядке, могут находиться в частной, государственной, муниципальной или иных формах собственности. Отношения по владению, пользованию и распоряжению такими животными регулируются гражданским законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 40 Закона «О животном мире» пользователи животным миром имеют право собственности на добытые объекты животного мира и продукцию, полученную от них.

Системный анализ приведенных норм позволяет сделать следующие выводы:

-    водные биологические ресурсы как объекты животного мира являются объектами гражданских прав;

-    объекты животного мира, изъятые из среды обитания могут, находиться в любой форме собственности, в данном случае в частной собственности;

-    государственной собственностью являются только те объекты животного мира, которые обитают в условиях естественной свободы.

Кроме того, налоговым органом не учтено, что, что, согласно пункту 3.9. договоров о сотрудничестве объект исследований по договору не является собственностью организации (ПИНРО).

В статье 1 Закона «О животном мире» даны понятия пользователей животным миром, которыми являются граждане и юридические липа, которым законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации (субъектов РФ) предоставлена возможность пользоваться животным миром.

Пользованием животным миром является юридически обусловленная деятельность граждан и юридических лиц, по использованию объектов животного мира - изучению, добыванию объектов животного мира для удовлетворения материальных или духовных потребностей человека с изъятием их из среды обитания или без такового.

Общество являлось пользователем водных биоресурсов и на законных основаниях осуществляло пользование — добывание водных биоресурсов, в связи с чем, в соответствии со ст. 40 Закона «О животном мире» имело право собственности на добытые водные биоресурсы и полученную из них продукцию, а также вправе было реализовывать произведенную рыбопродукцию.

В проверяемом периоде (2002 г.) разрешения выдавались в соответствии с Приказом Мурманрыбвода № 14-П от 06.03.2000г. «О порядке выдачи и утверждения форм разрешений на изъятие водных биологических ресурсов», принятым во исполнение Федеральных законов «Об исключительной экономической зоне РФ», «О континентальном шельфе РФ» и «О животном мире», и Планом-графиком экспедиций по обеспечению морских ресурсных исследований государственного мониторинга на Северном бассейне в 2002 году.

Материалами дела подтверждается, что для проведения морских ресурсных исследований Управление Мурманрыбвод выдало разрешения № 02/10-112, № 02/10-188, № 02/10-244, № 02/10-048, № 02/10-283 на проведение ПИНРО морских ресурсных исследований с указанием судна МИ-8081 «Высота» и судовладельца ООО «Биос-Арктик». В выданных разрешениях указывались работы, проводимые Институтом (изучение распределения и состояния запасов донных рыб, изучения трофических взаимоотношений трески, пикши и других видов донных рыб, исследование сырьевой базы промысла донных рыб), и объемы ресурсов, которые имел право изъять судовладелец (ООО «Биос-Арктик»).

В Плане-графике морских ресурсных исследований в 2002 г., утвержденном Госкомрыболовством РФ, определялись:

-  основные задачи исследования;

-  объект исследований;

-  организация-исполнитель научных исследований (ФГУП ПИНРО);

-  судовладелец и название судна;

- объем выделяемого ресурсного обеспечения (квота), то есть количество водных биоресурсов,  которые  могут быть  изъяты  из  среды  обитания в  процессе  проведения исследований.

В Плане-графике в качестве судовладельца указано ООО «Биос-Арктик» и принадлежащее ему на праве собственности судно МИ-8081 «Высота».

Кроме того, в соответствии со статьей 35 Федерального закона «О животном мире» пользование объектами животного мира с изъятием их из среды обитания предоставляется за плату, размеры которой устанавливают органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации в порядке и пределах, определяемых Правительством Российской Федерации.

ФГУ Мурманрыбвод на основании договора с Обществом от 15.01.2002г. № 048 проводило рыбохозяйственную экспертизу документов (заявок) и оформляло разрешения на работу судов Общества в зонах иностранных государств, выставляя Обществу счета-фактуры за выполненные работы. ООО «Биос-Арктик» при получении разрешений производило оплату перечисляя денежные средства на расчетный счет Мурманрыбвода. В свою очередь Мурманрыбвод выдавал разрешения, а также акт сдачи - приемки документации на право промысла биоресурсов. Следовательно, Общество осуществляло изъятие водных биологических ресурсов в соответствии с действующим законодательством на основании выданного разрешения, т.е. на законных основаниях.

Объемы ресурсного обеспечения, установленные Планом-графиком, выделялись для проведения морских ресурсных исследований, исполнителем которых являлось ФГУП ПИНРО, а вылов водных биоресурсов для их проведения осуществлялся ООО «Биос-Арктик». Выловленные биоресурсы предоставлялись сотрудникам ФГУП ПИНРО, находящимся на борту судна, для проведения исследований, после чего Общество осуществляло переработку выловленных биоресурсов и полученную продукцию (мороженую рыбу) реализовывало по Контракту от 29.04.2002 г. компании «Нордатлантик Сипродактхандел ГмбХ».

Таким образом, Общество, являясь судовладельцем и собственником судна МИ-8081 «Высота», осуществляло законную деятельность по изъятию (вылову) водных биоресурсов на основании выданных Мурманрыбводом разрешений, и в соответствии со статьей 40 Закона «О животном мире» имело право собственности на добытые водные биоресурсы и полученную из них продукцию.

Следовательно, и денежные средства, полученные Обществом от реализации рыбопродукции, являются выручкой от реализации рыбопродукции, а не от реализации Институту услуг по вылову водных биологических ресурсов, как указывает ответчик. Данные денежные средства поступили Обществу от реализации рыбы мороженой по контракту от 29.04.2002г. компании «Нордатлантик Сипродактхандел ГмбХ». Выручка за реализованную по договору купли-продажи рыбопродукцию в соответствии со статьей 39 НК РФ и статьей 454 ГК РФ является выручкой от реализации товаров (рыбопродукции), в связи с чем, Обществом правомерно применены в отношении операций по реализации рыбопродукции положения статей 146, 147, 164 НК РФ, предусматривающие исчисление налога по ставкам О и 10 процентов, а также неисчисление налога в отношении операций по реализации рыбопродукции за пределами Российской Федерации.

Ссылки Инспекции на Приказы Госкомрыболовства РФ № 27 от 16.01.2002 г. и № 415 от 20.12.2001 г. не состоятельны, так как, данные документы не были зарегистрированы в Минюсте РФ и не опубликованы. В соответствии с пунктом 10 Указа Президента РФ от 23.05.1996 г. № 763  «О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти» нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, кроме актов и отдельных их положений, содержащих сведения, составляющие государственную тайну, или сведения конфиденциального характера, не прошедшие государственную регистрацию, а также зарегистрированные, но не опубликованные в установленном порядке, не влекут правовых последствий, как не вступившие в силу, и не могут служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения санкций к гражданам, должностным лицам и организациям за невыполнение содержащихся в них предписаний. На указанные акты нельзя ссылаться при разрешении споров. Кроме того, Приказ № 27 от 16.01.2002 г. регулировал порядок расходования средств от реализации рыбы и морепродуктов, полученных в результате вылова водных биоресурсов в научно-исследовательских целях. Данным приказом также определяются взаимоотношения и обязанности Госкомрыболовства России и специализированных научно-исследовательских и рыбоводных организаций, к которым Общество не относится. Существование такого приказа само по себе не является доказательством того, что разрешение на вылов выдано ФГУП ПИНРО, а также не доказывает факт заключения сторонами притворных сделок.

Суд апелляционной инстанции также отклоняет ссылку Инспекциии на пункты 7 и 9 Правил вылова водных биологических ресурсов в научно-исследовательских, контрольных и рыбоводных целях, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 31.07.2001 г. № 566 (далее - Правила вылова), так как положения, предусмотренные указанными пунктами, применимы при условии соблюдения пункта 4 Правил, когда вылов (добыча) водных биоресурсов осуществляется специализированными научно-исследовательскими и рыбоводными организациями Госкомрыболовства РФ и Минсельхоза РФ.   Общество   не   является   научно-исследовательской   и   рыбоводной   организацией Госкомрыболовства РФ и Минсельхоза РФ, в связи с чем, положения пунктов 7 и 9 Правил вылова на ООО «Биос-Арктик» не распространяются.

Порядок проведения аукционов по продаже промышленных квот на вылов (добычу) водных биологических ресурсов, утвержденный приказом Минэкономразвития РФ от 10.01.2001 г. № 3, распространяет свое действие в сфере промышленного рыболовства и к научно-исследовательской деятельности отношения не имеет, в связи с чем, ссылка налогового органа на данный Порядок также не может быть принята во внимание.

Позиция ответчика, изложенная в апелляционной жалобе в отношении переквалификации заключенных договоров,  является противоречивой, на что обоснованно обращено внимание суда апелляционной инстанции заявителем.

Так, Инспекция делает вывод о том, что рассматриваемые договоры фактически являются договорами на аренду судна ООО «Биос-Арктик» и оказания Обществом услуг ФГУП ПИНРО по вылову, переработке и реализации водных биоресурсов.

Из приведенных ранее норм КТМ РФ, Федерального закона «О континентальном шельфе Российской Федерации» следует, что данные услуги, а именно: предоставление судна в аренду с оказанием услуг экипажа по вылову, оказываются в рамках договора тайм - чартера.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции:

- реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав;

- передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

- выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

- ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ в целях главы 21 НК РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют в пользование воздушные суда, морские экипажем, а также услуги по перевозке, не суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

Представителями налогового органа при рассмотрении настоящего дела не оспаривалось нахождение судна МИ-8081 «Высота», принадлежащего ООО «Биос-Арктик», за пределами двенадцатимильной зоны. Следовательно, начисление НДС в любом случае является неправомерным.

Также апелляционная инстанция считает необоснованным вывод Инспекции о неправомерном применении Обществом льготы по налогу на имущество. Решение суда первой инстанции и в этой части является законным и обоснованным.

Основанием для доначисления налога на имущество, соответствующих пеней и налоговых санкций послужили выводы налогового органа о неправомерном использовании Обществом льготы, предусмотренной пунктом «б» статьи 4 Закона РФ «О налоге на имущество предприятий», поскольку, по мнению ответчика, ООО «Биос-Арктик» в проверяемом периоде осуществляло деятельность не по лову и переработке рыбы, а деятельность по оказанию услуг по вылову водных биоресурсов. Данные выводы, как и в отношении НДС, основаны на переквалификации налоговым органом договоров на создание научно-технической продукции на договоры аренды судна и договоры оказания услуг и не соответствуют положениям действующего законодательства по основаниям, изложенным выше.

В соответствии с пунктом «б» статьи 4 Закона РФ «О налоге на имущество предприятий» налогом на имущество не облагается имущество предприятий по производству, переработке и хранению сельскохозяйственной продукции, выращиванию, лову и переработке рыбы и морепродуктов при условии, что выручка от указанных видов деятельности составляет не менее 70 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг).

Таким образом, условиями для применения данной льготы по налогу на имущество является осуществление указанных в законе видов деятельности, а также размер выручки от этой деятельности. Перераспределение удельного веса выручки, полученной Обществом от лова и переработки рыбы и рыбопродукции, произведено исключительно в связи с изменением юридической квалификации сделок.

Вместе с тем, как следует из материалов дела, Общество осуществляло деятельность по вылову и переработке рыбы. Выручка от ее реализации является выручкой от деятельности по вылову и переработке рыбы и составляет более 95 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг). Следовательно, выводы налогового органа о неправомерном применении Обществом льготы, предусмотренной Законом «О налоге на имущество предприятий», не соответствует положениям законодательства и правомерно отклонены судом первой инстанции.

В силу пункта 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно пункту