Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.02.2010 по делу n А44-2131/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а

обеспечена лицу, в отношении которого проводилась проверка, но ЗАО «Рыбный двор» не воспользовалось своим правом на рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, ходатайства об отложении рассмотрения не заявляло. Приведёнными выше нормами не предусмотрено повторное рассмотрение ранее рассмотренных материалов проверки и отдельное уведомление о вынесении налоговым органом решения по результатам проверки в целом.

При таких обстоятельствах апелляционная инстанция не усматривает существенных нарушений условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, влекущих безусловную отмену решения инспекции.

В оспариваемом решении МИФНС сделан вывод о занижении              ЗАО «Рыбный двор» налогооблагаемой базы по ЕСН в связи с применением «схемы ухода от налогообложения» - дробление общества на более мелкие, которые применяют упрощённую систему налогообложения и формальным переводом в них работников основного производства. Единственная цель перевода – неуплата ЕСН с фонда заработной платы Дробление бизнеса экономически не обоснованно, производилось только с целью минимизации налогов и не преследовало иную деловую цель. ЗАО «Рыбный двор» располагало для осуществления своей производственной деятельности управленческим, техническим персоналом, основными средствами, производственными активами, складскими помещениями.

В связи с этим обществу начислен ЕСН с сумм заработной платы, выплаченной физическим лицам вновь созданными организациями              (ООО «Профит М», ООО «Универсал Плюс» ООО «Рыбник»), в редакции решения УФНС, в размере 3 256 819 руб. за 2005-2007 годы, поскольку инспекцией при вынесении решения не были учтены нормы, содержащиеся в пункте 2 статьи 243 НК РФ, согласно которым сумма ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается на сумму начисленных за этот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет). Кроме того, инспекцией обществу начислены соответствующие суммы пеней и оно привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания налоговых санкций за неуплату этой суммы ЕСН.

В соответствии со статьёй 236 названного Кодекса объектом налогообложения для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса), а также по авторским договорам.

Согласно статье 237 НК РФ налоговая база таких налогоплательщиков определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 данного Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

В силу пункта 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные главой 24 «Единый социальный налог» Налогового кодекса Российской Федерации.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности, в том числе вследствие уменьшения налоговой базы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, целями делового характера (пункт 3 Постановления № 53).

Статьёй 346.11 НК РФ предусмотрено, что упрощённая система налогообложения юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, определенными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате ряда налогов, в том числе ЕСН.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 25.02.2009 № 12418/08 указано, что «наличие в деле доказательств взаимозависимости организаций и общества; наличие одних и тех же лиц на руководящих должностях организаций; нахождение всех организаций по одному адресу; формальности трудовых отношений работников и созданных организаций, а также фактическое исполнение работниками организаций трудовых обязанностей в обществе; ограниченности среднесписочной численности рабочих мест в каждой создаваемой организации для возможности применения особого налогового режима; отсутствие специализированной деятельности и иной деловой активности организаций позволяют сделать вывод о том, что имеет место создание условий для целенаправленного уклонения от уплаты ЕСН. Деятельность общества, связанная с заключением с организациями, созданными им же и применяющими УСН, договоров найма персонала, который, находясь в трудовых отношениях с организациями, фактически выполняет свои трудовые обязанности в обществе, квалифицируется как направленная на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по ЕСН».

Таким образом, доводы инспекции, изложенные в оспариваемом решении, а также представленные по настоящему делу доказательства подлежат оценке с учетом указанной правовой позиции.

При выездной налоговой проверке инспекцией выявлено, что               ООО «Универсал Плюс», ООО «Профит М» и ООО «Рыбник», с которыми обществом в 2005-2007 годах заключены договоры об оказании услуг по разделке рыбы и по изготовлению полуфабрикатов, по выполнению строительных работ, техническому обслуживанию и наладке оборудования,                         погрузо-разгрузочных работ (т. 8, л. 103-120, 125-141), применяют УСН с объектом «доходы минус расходы», зарегистрированы по юридическому адресу ЗАО «Рыбный двор»: Великий Новгород, проспект Александра Корсунова,      д. 12Б и находятся на его территории. При этом договоры аренды помещения, предназначенного для административного использования, у ООО «Универсал Плюс», ООО «Профит М» составляют 8 кв. м, у ООО «Рыбник» - 15 кв. м, оплата аренды не производилась, вывески о названиях данных организаций на здании отсутствуют. Предприятия взаимодействуют практически друг с другом, услуги оказывались только ЗАО «Рыбный двор», о чём свидетельствуют книги учёта доходов и расходов. Их учредители, руководители и главные бухгалтеры на момент создания подчинялись руководителю ЗАО «Рыбный двор», то есть являлись взаимозависимыми в силу непосредственного должностного положения. На балансе вновь созданных организаций в течение проверяемого периода не имелось никаких активов, необходимых для осуществления производственного процесса по предусмотренным видам деятельности. ООО «Универсал Плюс»,                  ООО «Профит М» договоров аренды производственных помещений не заключали. Работники, фактически выполнявшие в обществе работы по заключенным от имени ООО «Универсал Плюс», ООО «Профит М» и          ООО «Рыбник» договорам, ранее являлись работниками ЗАО «Рыбный двор». Их приём на работу в эти организации носил формальный характер, так как не изменились ни их должностные обязанности, ни место работы, ни оборудование; трудовые книжки оформляло и хранило общество, проводило инструктаж работников при приеме на работу, медосмотры, выдавало спецодежду; начисление заработной платы осуществлялось в той же бухгалтерии, а выдача зарплаты – из одной кассы. То есть ООО «Универсал Плюс», ООО «Профит М» и ООО «Рыбник» выполняли функции номинальных работодателей, а трудовые отношения между работниками и обществом не прерывались.

Данные обстоятельства подтверждаются материалами дела: книгами учёта доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощённую систему налогообложения (т. 15, л. 21-180; т. 16,    л. 1-142), протоколами допросов свидетелей, копия трудовых книжек (т. 14,      л. 26-152; т. 15, л.1-20), протоколами осмотра территорий, помещений, документов, предметов, табелями учёта рабочего времени (т. 14, л. 1-25; т. 18, л. 115-160), штатными расписаниями (т.13, л. 44-65), ведомостями учёта выдачи спецодежды, журналом амбулаторного приёма ЗАО «Рыбный двор», журналами регистрации вводного инструктажа (т. 7, л. 86-150; т. 8, л. 1-80), общей информацией о проверяемом лице (т. 19, л.124-152), иными материалами дела (т. 19, л. 72-123).

Суд первой инстанции указал, что заключение договоров на оказание услуг по основной деятельности общества с ООО «Универсал Плюс»,           ООО «Профит М» и  ООО «Рыбник» повлекло для ЗАО «Рыбный двор» налоговую выгоду в виде снижения налоговых обязательств перед бюджетом по уплате ЕСН с выплат работникам, которые фактически выполняли работы в обществе, но находились согласно соответствующим трудовым договорам в трудовых отношениях с названными предприятиями. Однако суд признал неправомерными выводы инспекции, сделанные по результатам оценки отношений между обществом и ООО «Универсал Плюс», ООО «Профит М», ООО «Рыбник» о том, что общество путём заключения договоров на оказание услуг и выполнение работ в рассматриваемом случае фактически создавало условия для целенаправленного уклонения от уплаты ЕСН, так как посчитал, что произведённые обществом действия не противоречат требованиям закона, в связи с чем их нельзя признать направленными на получение необоснованной налоговой выгоды.

Суд посчитал выводы инспекции о мнимости сделок, заключенных обществом с ООО «Универсал Плюс», ООО «Профит М» и ООО «Рыбник» об оказании услуг и выполнении работ, основанными на предположениях, не подтвержденных надлежащими доказательствами по делу, поскольку эти организации зарегистрированы в ЕГРЮЛ (т. 8, л. 85-98; т. 19, л. 146-152), а ссылку на взаимозависимость этих предприятий и общества, повлекшую мнимость сделок, заключенных с ними, и необоснованность налоговой выгоды - несостоятельной.

Апелляционная инстанция не согласна с такими выводами.

Факт регистрации предприятий в ЕГРЮЛ не может являться доказательством выполнения названными организациями работ, услуг, поскольку для этого необходимы соответствующие производственные  помещения, мощности, склады для хранения подлежащей переработке и готовой продукции, которые у них, как установлено судом, отсутствуют.

Взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц (статья 20 НК РФ).

Материалами дела (т. 8, л. 84) подтверждается, установлено судом, что учредителями и руководителями данных предприятий явились следующие физические лица: Измайлов Н.А. в ООО «Универсал Плюс», Репецкая М.В. в ООО «Профит М» (она же являлась главным бухгалтером общества),    Кармухин И.И. в ООО «Рыбник», главным бухгалтером ООО «Профит М» и ООО «Рыбник» была Полозова С.Ю. Согласно проведённым в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля допросам указанных руководителей, инициаторами создания обществ являлись должностные лица ЗАО «Рыбный двор», создание согласовывалось с руководителем общества Хитровым С.Д. Весь проверяемый период главный бухгалтер ЗАО «Рыбный двор» занимала должность руководителя ООО «Профит М», главный бухгалтер ООО «Профит М» Полозова С.Ю. одновременно являлась заместителем главного бухгалтера ЗАО «Рыбный двор» и главным бухгалтером                  ООО «Рыбник» (т. 13, л. 96-143). Табелями учёта рабочего времени и расчётными ведомостями на выплату зарплаты подтверждается, что руководитель ООО «Универсал Плюс» Кармухин И.И.также весь проверяемый период является начальником отдела снабжения ЗАО «Рыбный двор». В результате осмотра отдела кадров 27.10.2008 установлено, что его трудовая книжка находится в ЗАО «Рыбный двор».

Таким образом, взаимозависимость указанных юридических лиц имеет место. Действительно, ООО «Универсал Плюс», ООО «Профит М» и            ООО «Рыбник» являются самостоятельными юридическими лицами, им предоставлено право применять упрощенную систему налогообложения. Проанализировав условия заключенных с этими предприятиями договоров на оказание услуг, поставку товаров, выполнение работ, акты об оказании услуг, сметы на выполнение работ, протоколы согласования цен, калькуляции, счета-фактуры, платёжные поручения на оплату, товарные накладные, табеля учёта рабочего времени и т.д., суд первой инстанции пришёл к выводу о том, что условия договоров не противоречат требованиям гражданского законодательства к соответствующим видам договоров, фактически выполнение работ и поставка товаров осуществлялась (рыба от ООО «Профит М», т.19, л. 51-56), оплата оказанных услуг производилась, что свидетельствует о реальном исполнении предприятиями заключенных между ними договоров   (т. 18, л. 115-160; т. 19, л. 23-56).

Вместе с тем, установленные инспекцией обстоятельства доказаны и свидетельствуют о влиянии взаимозависимости на получение необоснованной налоговой выгоды. Так, из условий договоров не усматривается, что спорные общества несут какие-либо затраты, что подтверждается договорами на оказание услуг, аренды помещений, книгами учёта доходов и расходов названных обществ за 2005-2007 годы, анализом движения денежных средств на расчётных счетах, а также протоколами допросов Репецкой М.В. от 10.11.2008, Измайлова Н.А. - от 01.11.2008, Кармухина И.И. - от 30.10.2008 (т. 14, л. 36-50). Услуги носят постоянный характер, приложения об их стоимости, предусмотренные пунктом 2.1 договоров, отсутствуют. Все расходы, связанные с содержанием административного здания, производственных помещений (электроэнергия, тепло, вода) несёт ЗАО «Рыбный двор». Расчётные счета обществ открыты в одном банке - ДО № 1 Новгородского филиала ОАО КБ «Севергазбанк». Денежная чековая книжка ООО «Универсал Плюс»,            ООО «Профит М» и ООО «Рыбник» выдана бухгалтеру – кассиру                 ЗАО «Рыбный двор» - Полянчевой Т.В. При этом согласно информации, полученной от указанного банка, от 13.03.2009 № 01-33/793 и от 12.03.2009       № 01-33/778 она являлась и получателем наличных денежных средств с расчётных счетов всех этих предприятий (т. 13, л. 66-143). Из анализа движения денежных средств по расчётным счетам, данных книг доходов и расходов     ООО «Профит М», ООО «Рыбник» и ООО «Универсал Плюс» следует, что денежные средства за оказанные услуги  поступают от ЗАО «Рыбный двор» в день или накануне выдачи заработной платы, оплаты налогов, услуг банка,