Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2010 по делу n А13-2609/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а

регистрации организаций и постановке их на учёт в налоговом органе не является достаточным доказательством его осмотрительности.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении № 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3).

Оценив в соответствии со статьёй 71 АПК РФ, представленные обществом доказательства, апелляционная коллегия приходит к выводу о том, что они противоречивы, в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о недостоверности сведений, содержащихся в первичных документах, оформленных от имени ООО «Леонардо», ООО «Фортуна»,                            ООО «МастерСтарт», следовательно, не подтверждают факт совершения обществом хозяйственных операций по приобретению товаров и услуг у этих поставщиков.

При таких обстоятельствах вывод Инспекции о необоснованном включении в расходы по налогу на прибыль указанных затрат правомерен.

Признавая не соответствующими требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и недействительными решение Инспекции от 29.12.2008 № 11-09/44 в редакции решения Управления от 11.03.2009 и требования № 17150 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.03.2009, суд первой инстанции указал, что при принятии оспариваемого решения Инспекцией не учтены требования статей 272 и 268 НК РФ, устанавливающих порядок определения расходов при реализации товаров, и неправильно определен размер налоговых обязательств общества.

Согласно статье 274 названного Кодекса налоговой базой признаётся денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьёй 247  НК РФ. При этом прибылью в соответствии с указанной нормой признаётся для российских организаций  полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов. Налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе данных налогового учёта (статья 313 Кодекса).

      Судом установлено, что в подтверждение включения обществом в расходы 2005 года, отраженных по строке 110 приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 год, затрат на приобретение товара, приобретенного у поставщиков ООО «Леонадро»,      ООО «Фортуна», ООО «МастерСтарт» Инспекцией представлены карточка счета 60.1 по поставщику ООО«МастерСтарт», регистры бухгалтерского учёта оборотов по счетам 20, 90.2, расчёт налога на прибыль за 2005 год (т. 21, л. 10-19). Из карточки счета 60.1 по ООО «МастерСтарт» следует, что обществом в 2005 году приобретены товары и услуги у данного контрагента на сумму          48 596 105 руб. 32 коп. с учётом НДС (т. 21, л. 10-16).

Пунктом 1.5 учетной политики общества, утвержденной приказом директора от 11.01.2005 № 1 (т. 21, л. 3-6), предусмотрено, что стоимость приобретенных товаров отражается по дебету счета 41.1, стоимость услуг - по дебету счета 20, НДС - по дебету счета 19.3.

В связи с этим суд пришёл к выводу, что поступление товаров и услуг, приобретенных у ООО «МастерСтарт», отражено в бухгалтерском учёте общества в полном объеме, что сторонами не оспаривается.

      МИФНС при проверке установила, что списание на расходы приобретенных товаров и услуг по ООО «МастерСтарт» подтверждается проводками: дебет счета 90.2.1, кредит счета 41.1 на сумму 35 672 123 руб.      14 коп., дебет счета 90.2.1, кредит счета 20 на сумму 5 511 016 руб. 96 коп.

Проанализировав представленные регистры по счетам 20, 90.2, суд посчитал, что из них невозможно установить наличие бухгалтерских проводок именно на указанные суммы, поскольку они содержат сводные данные об общих суммах списанных на счёт 90.2 затрат без разбивки по наименованиям товаров, услуг, контрагентам. В связи с этим пришёл к выводу о том, что представленные налоговым органом документы не подтверждают то, что налогоплательщик в проверяемом периоде осуществил реализацию именно тех товаров, которые приобретены у ООО «МастерСтарт».

Вместе с тем, судом не учтено, что общество не ведёт учёт товара в разрезе номенклатуры по контрагентам, хотя при проверке такие данные неоднократно запрашивались МИФНС. Данный факт подтверждается письмами ООО «СВТ-система», направленными в Инспекцию в ответ на требования о предоставлении документов от 01.12.2008 и от 24.11.2008, в которых указано, что ведение карточки счёта 41 и счёта 90 в разрезе контрагентов, а также учёт товара в разрезе номенклатуры по контрагентам не предусмотрено (т. 3, л. 36, 38, 39; т. 21, л. 8, 9).

Согласно пункту 2.3 учетной политики общества на 2005 год товары при выбытии оцениваются по себестоимости.

В соответствии с пунктом 2.1 учетной политики общества на 2005 год в декларацию по налогу на прибыль вносятся данные регистров бухгалтерского учета, предназначенные для учета доходов и расходов, размер и период признания которых совпадает для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения по налогу на прибыль, в сумме с данными регистров налогового учета.

Следовательно, учёт товаров на счёте 41 ведётся обществом обезличенно, в связи с чем невозможно проследить реализацию конкретного товара от указанных поставщиков. Расшифровки суммы расходов, включённых обществом в декларацию по налогу на прибыль организаций за 2005 год в разрезе контрагентов и приобретённых у них товаров и услуг, в подтверждение доводов общества о невключении спорных затрат по ООО «МастерСтарт», ни в суд первой, ни апелляционной инстанций заявителем не представлено, не смотря на такое предложение апелляционным судом. Первичные документы о реализации товара в деле отсутствуют.

На основании изложенного не могут быть приняты во внимание  представленные обществом в материалы дела отчёты по реализации товароматериальных ценностей (ТМЦ), поступивших от ООО «Леонардо, от ООО «Фортуна», от ООО «МастерСтарт» (т. 16, л. 126-148; т. 17, л. 1-63), поскольку однозначно признать их достоверными нельзя.

Вывод суда о том, что товары, приобретённые у вышеперечисленных поставщиков, могли быть реализованы, является предположительным, не основан на материалах дела. Вместе с тем, при определении суммы затрат и расчёте суммы налога на прибыль организаций данное обстоятельство Инспекцией было учтено.

Из материалов дела следует, что общество в 2005 году осуществляло два вида деятельности, находившихся на разных системах налогообложения: общей – оптовая торговля компьютерами и комплектующими и по единому налогу на вменённый доход от определённых видов деятельности (ЕНВД) по розничной торговле.

В силу пункта 9 статьи 274 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к деятельности, подлежащей обложению налогом на вменённый доход. При этом организации обязаны вести обособленный учёт  доходов и расходов от такой деятельности. Расходы организаций, осуществляющих деятельность, подлежащую обложению ЕНВД, в случае невозможности  их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от такой деятельности в общем доходе организации по всем видам деятельности.

В ходе проверки обществом в Инспекцию были представлены сведения о ежемесячной реализации и списании товара за 2005 год и апрель 2006 года, представленные в апелляционную инстанцию по определению от 02.02.2010 с сопроводительным письмом от 26.03.2010 № 04-12/0005485, в которых определены затраты общества по видам деятельности, то есть пропорция рассчитана им самостоятельно. Нарушений в её определении Инспекцией не установлено. Данную пропорцию (приложение № 6 к акту проверки) МИФНС использовала при определении завышения расходов, связанных с производством и реализацией по указанным контрагентам, что подтверждается актом проверки и оспариваемым решением. При этом суд учитывает, что ни при представлении возражений на акт проверки, ни при рассмотрении результатов проверки при вынесении решения, ни при подаче апелляционной  жалобы в Управление, ни в заявлении о признании недействительными оспариваемых решения и требования, общество не заявляло о неправильном применении и расчёте пропорции и следовательно, ошибочном размере доначисленного налога на прибыль организаций за 2005, 2006 годы.

В связи с этим не принимаются во внимание представленные обществом в суд апелляционной инстанции расчёт определения процента затрат по видам деятельности в общей сумме себестоимости продукции, работ, услуг, относимых на уменьшение налогооблагаемой прибыли и обороты по счёту 90.2.1 и 90.2.2 в корреспонденции с кредитом счёта 41 как не подтверждённые первичными документами.

Вывод суда о том, что реализация товара от спорных контрагентов происходила не только в 2005, но в 2006, 2007 годах и остатках товаров на   2005 год. не основан на достоверных доказательствах.

В решении суда также отражено, что налоговым органом сделан вывод о том, что услуги, оказанные ООО «МастерСтарт», включены в расходы         2005 года, на основании сводных регистров, отражающих списание услуг в суммовом выражении, аналитические регистры, подтверждающие списание конкретных услуг, в ходе проверки не исследовались. Документальное подтверждение того, что в расходы по налогу на прибыль за 2005 год включены расходы, уплаченные за услуги, оказанные ООО «МастерСтарт», ответчиком не представлено.

Данные выводы суда не соответствуют вышеприведённым обстоятельствам и материалам дела.

В соответствии с пунктом 2 статьи 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов при методе начисления для услуг (работ) производственного характера признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ). Эта дата должна быть подтверждена соответствующими первичными документами в силу положений пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Из карточки счёта 60.1 по ООО «Мастер» (т. 21, л. 10-16) видно, что обществом оприходованы услуги, оказанные данной организацией в октябре, ноябре и декабре 2005 года и включены в состав расходов в эти же периоды на основании дат подписания актов сдачи-приёмки работ от 30.10.2005, от 29.11.2005, от 22.12.2005, от 25.12.2005. Данные затраты отражены Инспекцией в приложении № 5 к акту проверки и подтверждающим их документам судом дана оценка, о чём указано в настоящем постановлении выше. Расходы об оказанных услугах отражены обществом на счетах бухгалтерского учёта по дебету счёта 20 «Основное производство» в корреспонденции с кредитом счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками». По данным бухгалтерского учёта стоимость приобретённых услуг включена в расходы, связанные с производством и реализацией как уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, что подтверждается данными главной книги и расчётом налога на прибыль (т. 21, л. 19). Так как согласно учётной политике общества данные налогового учёта совпадают с данными бухгалтерского учёта, то расходы по работам (услугам), выполненным ООО «МастерСтарт» отнесены обществом на себестоимость продукции (работ, услуг) в бухгалтерском учёте и в расходы, связанные с производством  и реализацией декларации по налогу на прибыль организаций за 2005 год (строка 020).

Таким образом, услуги, оказанные ООО «МастерСтарт», включены в расходы 2005 года, что подтверждается первичными документами, а факт несовпадения сумм по оборотам не свидетельствует об отсутствии списания конкретных услуг.

В подтверждение факта реальности приобретенных ООО «СВТ-система» у ООО «МастерСтарт» услуг заявителем представлены: счета-фактуры, договоры на выполнение работ   от 11.10.2005 № 11-10/05, от  08.09.2005          № 8-09/05, от 07.09.2005 № 7-09/05, от 10.08.2005 № 10-08/05, акты сдачи-приёмки работы, книга продаж, расшифровки выполненных работ по спецификации к указанным договорам с обосновывающими документами (т. 9, л. 141, 142; т. 11, л. 10, 11, 111-114; т. 17, л. 65-96; т. 21, л. 22-144; т. 22, л. 1-106).

Однако данные документы не могут подтверждать факт оказания услуг, поскольку согласно вышеназванному заключению эксперта акты сдачи-приёмки работы подписаны не Ковалёвым А.А., а иным неустановленным лицом. Факт выполнения ООО «МастерСтарт» работ по монтажу и пусконаладке в представленных обществом расшифровках к договорам на выполнение работ от 11.10.2005 № 11-10/05, от 08.09.2005№ 8-09/05, от 07.09.2005 № 7-09/05, от 10.08.2005 № 10-08/05 опровергается материалами дела (т. 19, л. 5-148): письмами заказчиков, отрицающих выполнение работ и заключение договоров с ООО «МастерСтрат», договорами, актами приёмки выполненных работ, локальными сметами, справками о стоимости выполненных работ и затрат, счетами-факторами, из которых не усматривается исполнение работ указанным контрагентом.

Ссылки общества на якобы имеющие место ошибки при определении размера завышения затрат по налогу на прибыль являются голословными утверждениями. Факт того, что Инспекцией при определении размера затрат не учтены возвраты некачественного товара, что, по мнению общества, подтверждается счетами-фактурами, товарными накладными ТОРГ-12 на возврат комплектующих, распоряжениями о замене по гарантии (т. 20, л. 123-136) и включение в сумму расходов счёта на оплату от 07.09.2005 № 830 по ООО «МастерСтарт» не соответствуют действительности, опровергается как карточкой счёта 60.1, так и приложением № 5 к акту проверки. Кроме того, из распоряжений следует, что данная продукция направлялась на замену, а не безвозвратно.

На основании изложенного апелляционная коллегия считает, что Инспекцией доказан факт неправомерного включения обществом в состав расходов, связанных с производством и реализацией, стоимости приобретенных у контрагентов товаров и услуг. Инспекцией обоснованно доначислен за 2005-2006 годы налог на прибыль, применена ответственность, предусмотренная пунктом 1 статьи 122 НК РФ, и начислены пени за неуплату налога. Следовательно, вынесенное налоговым органом и выданное на основе его требование также является законным и обоснованным.

При таких обстоятельствах суд пришёл к ошибочному выводу о  наличии оснований для признания оспариваемых решения и требования МИФНС недействительными. В удовлетворении требований ООО «СВТ-система» следует отказать.

В соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесённые лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

  В связи с тем, что при подаче заявления в суд первой инстанции обществом уплачена госпошлина по платёжному поручению от 17.03.2009       № 126 в размере 4000 руб., в удовлетворении заявленных требований обществу отказано, понесённые им судебные расходы взысканию с Инспекции в пользу общества не подлежат, решение суда в этой части подлежит отмене.

Поскольку апелляционная жалоба Инспекции удовлетворена, она освобождена от уплаты госпошлины в соответствии