Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.07.2010 по делу n А13-8996/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

от своего имени, но за счет дольщика совершать работы по строительству жилых домов.

Работы по строительству жилых домов не соответствуют определению услуги, приведенному в пункте 5 статьи 38 НК РФ.

В апелляционной жалобе инспекция сослалась на то, что, по ее мнению, рассматриваемые договоры соответствуют критериям договора бытового подряда, так как имеют строгое целевое содержание (работы по строительству жилых домов) и предназначены удовлетворить бытовые или другие личные потребности заказчика (физического лица).

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 730 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору бытового подряда подрядчик, осуществляющий соответствующую предпринимательскую деятельность, обязуется выполнить по заданию гражданина (заказчика) определенную работу, предназначенную удовлетворять бытовые или другие личные потребности заказчика, а заказчик обязуется принять и оплатить работу.

Согласно пункту 2 статьи 730 ГК РФ договор бытового подряда является публичным договором (статья 426), к которому статья 426 ГК РФ относит договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится (розничная торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.п.).

Однако, как правильно указано судом первой инстанции, условия заключенных обществом с физическими лицами договоров не отвечают критерию бытового подряда.

При квалификации заключенных обществом договоров налоговым органом не принят во внимание тот факт, что отличительной особенностью  договора бытового подряда (договора строительного подряда) является то, что заказчик (в данном случае - гражданин) вступает в правоотношения по строительству жилого дома непосредственно с подрядчиком - организацией, осуществляющей строительство.

Согласно статье 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если данные правила не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Помимо пунктов 1.1, определяющих предмет договоров, в них содержатся иные условия, которые не приняты налоговой инспекцией во внимание в целях квалификации правовой природы договоров.

В соответствии с пунктами 1.2 каждого из договоров застройщик передает дольщику объекты в виде незавершенного строительством дома без внутренней отделки и чистового пола, без устройства межкомнатных перегородок, без внутренних коммуникаций и оборудования.

Пунктами 2.1.1 каждого из договоров предусмотрена обязанность застройщика от своего имени, но за счет дольщика совершать сделки с целью осуществления функций заказчика и генподрядчика при строительстве дольщиком объекта, заключать договоры с подрядными и прочими предприятиями на оказание услуг и выполнение работ, необходимых для строительства объектов, принимать и оплачивать за счет средств дольщика эти работы и услуги.

Пунктами 2.1.2 договоров предусмотрена обязанность общества от своего имени, но за счет дольщика приобретать необходимые для строительства материалы и оборудование и передать их подрядчикам для выполнения строительно-монтажных и других работ, связанных со строительством объектов.

Пунктами 2.1.3, 2.1.4 и 2.1.5 договоров также предусмотрены обязанности общества подвести инженерные коммуникации к дому, осуществлять технадзор за строительством объектов, принять участие в оформлении документов, необходимых для приобретения дольщиками права собственности на объекты и земельные участки под ними.

Пунктами 2.2.1 и 2.2.2 договоров на дольщиков возложены обязанности финансирования строительства, заключения от своего имени сделок с любыми подрядчиками на комплекс работ, не входящих в договоры с обществом, но необходимых для сдачи домов в эксплуатацию и получения разрешений на производство работ. При этом бремя ответственности за качество и сдачу этих работ государственной комиссии возложено на дольщиков.

Материалами дела подтверждается, что исполняя договоры долевого участия, общество заключило договор подряда от 05.02.2004 с муниципальным унитарным предприятием «Водоканал» на выполнение последним работ по прокладке вводов водопровода, напорной канализации и устройству траншеи под магистральный газопровод для малоэтажной застройки по улице Матуринской; договор подряда от 06.02.2004 с открытым акционерным обществом «СПМК-1133» на выполнение последним работ по погружению свай на 9-ти домах малоэтажной застройки по улице Матуринской; договор от 24.03.2004 с открытым акционерным обществом «Череповецгаз» на осуществление технического надзора за строительно-монтажными работами по строительству газопровода малоэтажной застройки по улице Матуринской; договор подряда от 12.05.2004 № 23/04 с закрытым акционерным обществом «Череповецспецстрой» на выполнение работ по капитальному строительству наружного газопровода к малоэтажной застройке по улице Матуринской; договор от 14.05.2004 № 2336/А с обществом с ограниченной ответственностью «Архитектурно-Проектная Компания «Проектстрой» на осуществление авторского надзора за строительством по проекту «газоснабжение малоэтажной коттеджной застройки по улице Матуринская Зашекснинского района в городе Череповце»; договор от 21.01.2005 № 2005/9я с открытым акционерным обществом «Череповецгаз» на выполнение работ по монтажу подземзащиты газопровода в районе улицы Матуринской; договор подряда от 02.03.2005        № 2/Г на выполнение работ по устройству ввода газопровода на объекте «малоэтажная застройка, расположенная в по улице Матуринской в городе Череповце» (том 10, листы 140-149; том 11, листы 1 и 2).

Условия заключенных обществом с физическими лицами договоров, последующее поведение сторон, действия общества по заключению договоров с вышеперечисленными подрядными организациями, а также положения  статьи 1, пункта 1 статьи 3, пунктов 2 и 3 статьи 4 и пункта 1 статьи 8 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» правомерно квалифицированы судом первой инстанции как инвестиционные договоры, где общество выступает заказчиком части работ, который осуществляет реализацию инвестиционных проектов по строительству жилых домов, привлекая для этого подрядчиков, а физические лица - инвесторами и заказчиками остальной части работ.

Таким образом, договоры, заключенные между обществом и физическими лицами, не являются ни договорами об оказании бытовых услуг, ни договорами бытового или строительного подряда.

Следовательно, апелляционная инстанция считает правильными выводы суда первой инстанции о том, что деятельность в рамках рассматриваемых договоров носит инвестиционный характер, в связи с чем такая деятельность не подлежит переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

На основании изложенного требования общества в указанной части правомерно удовлетворены судом первой инстанции, признавшим недействительным оспариваемое решение инспекции в части предложения обществу уплатить единый налог на вмененный доход в сумме 268 537 рублей и пени в сумме 94 681 рубля 09 копеек, а также в части привлечения к ответственности за неполную уплату единого налога на вмененный доход в виде штрафа в сумме 35 370 рублей. 

На листах 33-41 оспариваемого решения указано на неправомерное включение обществом при исчислении единого налога по упрощенной системе за 2006 год в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, суммы           3 400 000 рублей - стоимости работ общества с ограниченной ответственностью «Балттехэксперт» (далее - ООО «Балттехэксперт») по проведению обследования технологических трубопроводов и емкостей, энергетического оборудования промышленно опасных объектов в городе Липецке.

По мнению инспекции, названные затраты не могут быть включены в состав расходов, так как обществом документально не подтвержден факт выполнения работ исполнителем.

В обоснование таких выводов налоговый орган сослался на отсутствие наименований должностей лиц, подписавших акты выполненных работ; отсутствие в актах расшифровок подписей лиц со стороны заказчика и исполнителя работ; на невозможность установить из актов сдачи-приемки работ, какие именно работы были выполнены в каждый конкретный период времени и на каких объектах; на непредставление технического задания, на которое имеется ссылка в актах сдачи-приемки; на отсутствие в актах причины проведения экспертизы; на непредставление документов от службы производственного контроля эксплуатирующих организаций, которые осуществляют контроль за своевременным проведением экспертизы промышленной безопасности; на отсутствие в актах указаний, на основании каких данных о заказчике проведена экспертиза, его эксплуатационная документация, технологические регламенты. Кроме того, инспекция сослалась на отсутствие у ООО «Балттехэксперт» в качестве зарегистрированного такого вида деятельности как проведение экспертизы промышленных объектов и соответствующей лицензии, на невозможность проведения встречной проверки ООО «Балттехэксперт», так как организация по юридическому адресу не находится.

Перечисленные обстоятельства послужили основанием для вывода налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что в проверяемом периоде (2006 год) общество применяло упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов.

Перечень расходов, на сумму которых могут быть уменьшены полученные доходы, установлен пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ. При этом согласно пункту 2 той же статьи расходы, указанные в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в редакции Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из приведенных норм следует, что произведенные расходы уменьшают полученные доходы в целях исчисления единого налога по упрощенной системе в случае, когда они предусмотрены пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ, экономически оправданы, подтверждены документально и связаны с получением дохода.

Поскольку формирование состава расходов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, обязанность доказывания наличия перечисленных условий возлагается на налогоплательщика.

В силу пункта 1 статьи 346.24 НК РФ плательщики единого налога по упрощенной системе обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании книги учета доходов и расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Из приведенной нормы следует, что документальное подтверждение состава и размера произведенных расходов должно осуществляться по правилам, установленным для ведения бухгалтерского учета.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организациями, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что обществом (субподрядчик) и закрытым акционерным обществом «Московский инжиниринговый центр по оценке и экспертизе» (далее -          ЗАО «МИЦОЭ», подрядчик) заключены договоры субподряда на выполнение экспертизы промышленной безопасности объектов ОАО «НМЛК», указанных в перечнях работ, являющихся неотъемлемыми частями данных договоров       (том 9, листы дела 39-44), а также договор субподряда на выполнение корректировки методик и индивидуальных программ технического диагностирования экспертизы промышленной безопасности технических устройств опасных производственных объектов металлургических и коксохимических производств (том 9, лист 45).

Являясь подрядчиком по отношению к ЗАО «МИЦОЭ», общество для выполнения части работ привлекло субподрядчика ООО «Балттехэксперт».

Обществом и ООО «Балттехэксперт» заключен договор от 01.02.2006 № 11 на оказание научно-исследовательских услуг (том 9, лист 47), согласно которому общество (заказчик) поручает, а ООО «Балттехэксперт» (исполнитель) принимает на себя проведение обследования технологических трубопроводов и емкостей, технологического оборудования промышленно опасных объектов в городе Липецке. 

В подтверждение фактов выполнения работ по данному договору общество в ходе проведения проверки представило в инспекцию акты сдачи-приемки научно-исследовательских работ от 31.03.2006 на сумму 400 000 рублей, от 30.06.2006 на сумму 600 000 рублей, от 29.09.2006 на сумму 600 000 рублей и от 19.12.2006 на сумму 600 000 рублей (том 9, листы 52-55).

Общая стоимость работ по перечисленным актам составляет                      2 200 000 рублей.

В названных актах указано, что результаты обследования удовлетворяют условиям договора, технического задания и иных документов и в надлежащем порядке оформлены и переданы заказчику. В актах содержится стоимость и период проведения работ.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции общество представило технические задания к договору от 01.02.2006 № 11 (том 9, листы 27, 29,