Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2011 по делу n А05-9412/2010. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

первой инстанции применительно к взаимоотношениям общества с указанным контрагентом за период с 13.01.2006 до 25.04.2006, то есть когда ООО «Крафт» не было зарегистрировано в ЕГРЮЛ, указал, что данное обстоятельство не свидетельствует о направленности деятельности заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды, поскольку заявитель заключал договоры поставки с ООО «Крафт» и после регистрации этого предприятия.

Вместе с тем суд первой инстанции не принял документы, подписанные Новиковым А.В., являвшимся руководителем ООО «Крафт» в период с 16.04.2008 по 20.11.2008, как  не соответствующие требованиям статьи 169     НК РФ, в силу которой они не могли служить основанием для применения налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ, и документальным подтверждением затрат, включаемых в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку из представленной Управлением Федеральной миграционной службы по г. Москве в материалы дела копии заявления формы 1П на гражданина Новикова А.В., в которой имеется ссылка на запись акта гражданского состояния от 28.09.2007 № 2546, следует, что  Новиков А.В. умер 28.09.2007 (т. 45, л. 113).

Апелляционная инстанция не согласна с выводами суда первой инстанции в части по следующим основаниям.

Сделки, совершенные от имени организаций, не прошедших государственную регистрацию в качестве юридического лица, не могут быть признаны сделками в соответствии со статьей 153 ГК РФ, так как организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридического лица, не приобретают правоспособность юридического лица.

Так, в силу положений статей 49, 51 ГК РФ организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособности юридического лица, а их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников данных правоотношений.

Документы, оформленные не зарегистрированными в установленном законом порядке организациями, не отвечают критерию допустимости при подтверждении расходов, так как являются недостоверными документами.

Следовательно, документы, полученные от имени организации, не прошедшей государственную регистрацию, не соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ как не являющиеся достоверными и не могут быть приняты в целях обоснования расходов для исчисления налога на прибыль организаций, а также для применения налоговых вычетов по НДС.

В данном случае материалами дела подтверждается, что ООО «Крафт» зарегистрировано в качестве юридического лица в ЕГРЮЛ только 25.04.2006, следовательно, как правильно указано налоговым органом, за период с 13.01.2006 по 25.04.2006 указанное общество не могло осуществлять финансово-хозяйственную деятельность (т. 38, л. 98-105).

При этом, поскольку, что в представленных обществом первичных учетных документах по ООО «Крафт» за период с 13.01.2006 по 25.04.2006 содержатся данные указанного поставщика, в том числе ИНН, адрес, безусловно следует вывод, что указанные документы были составлены не в период совершения хозяйственных операций, а позже, то есть после регистрации спорного поставщика в качестве юридического лица.

Кроме того, данное обстоятельство позволяет усомниться в реальности осуществления хозяйственных операций между обществом и ООО «Крафт» за весь спорный период, поскольку изначально спорный контрагент не мог осуществлять своей деятельности и, соответственно, оформлять документы, однако, несмотря на это обстоятельство, общество в подтверждение факта поставки представило документы за период с 13.01.2006 по 25.04.2006, в которых содержатся данные не существовавшего на то время контрагента. При этом возникает вопрос: на основании каких документов общество могло принять на учет приобретенную продукцию в период совершения хозяйственных операций. Следовательно, и в дальнейшем сам факт наличия документов, представленных в подтверждение приобретения товара у спорного поставщика, не является доказательством того, что указанные поставки были реальными.

Кроме того, апелляционной инстанцией принимаются во внимание доводы налогового органа об отсутствии доказательств, свидетельствующих о фактической доставке приобретенной продукции от указанного поставщика в спорный период. При этом общество ссылается на осуществление доставки приобретенной продукции самим поставщиком.

Вместе с тем доказательств, бесспорно свидетельствующих о фактической доставке приобретенной продукции от ООО «Крафт», в материалы дела не представлено. При этом судом апелляционной инстанции принимается во внимание то обстоятельство, что в спорный период у общества согласно представленным документам отсутствовала фактическая возможность по хранению закупаемой продукции в объемах, приобретаемых обществом, в связи с отсутствием соответствующих складских помещений.

Кроме того, налоговый орган указал, что к местонахождению общества груз можно доставить только по понтонному мосту через реку Кузнечиху, на котором с 24.05.2004 установлено ограничение движения транспортных средств с массой более 10 тонн. При этом в спорный период документы на проезд по понтонной переправе транспортных средств ООО «Крафт» или                      ООО «Плодопитомник» не оформлялись. Доказательств, свидетельствующих об обратном, обществом в материалы дела не представлено.

Как следует из материалов дела, налоговым органом при проведении проверки установлено, что ООО «Крафт» не имеет транспортных средств. Доказательства того, что названный контрагент использовал наемный транспорт, в материалах дела отсутствуют.

С учетом изложенного апелляционная инстанция согласна с доводом  налогового органа о недоказанности доставки приобретенного товара обществу  по заключенным с ООО «Крафт» договорам ввиду отсутствия соответствующих доказательств.

Судом первой инстанции также установлено и подтверждается материалами дела, что расчеты с ООО «Крафт» осуществлялись наличными денежными средствами. Из кассовых чеков и приходных кассовых ордеров, выданных указанной организацией, копии которых имеются в материалах дела, следует, что эти чеки отпечатаны на контрольно-кассовой машине с заводским номером 20324262. Однако письмами налоговых органов подтверждается, что за ООО «Крафт» зарегистрирована ККТ с иным заводским номером. Таким образом, данное обстоятельство в совокупности с вышеизложенным также свидетельствует о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям со спорным поставщиком.

Кроме того, в представленных налогоплательщиком документах отсутствуют какие-либо сведения о доверенностях представителей ООО «Крафт», получавших у директора общества Глазовой Н.Н. наличные денежные средства. В судебном заседании апелляционной инстанции директор общества        Глазова Н.Н. пояснила, что, учитывая местонахождение ООО «Крафт» (Санкт-Петербург), деньги за товар обществом непосредственно в кассу предприятия не вносились, расчеты за поставленную продукцию она производила при доставке продукции в месте нахождения ООО «Плодопитомник».

Таким образом, данное обстоятельство в совокупности с вышеизложенным также свидетельствует о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям со спорным поставщиком.

В соответствии с пунктом 5 Постановления № 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно пункту 6 Постановления № 53 судам необходимо иметь в виду, что указанные в данном пункте обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности указанными в пункте 5 названного Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Правомерность применения вычетов по НДС и включения затрат в состав расходов по налогу на прибыль должен доказать налогоплательщик. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов и включение затрат в состав расходов по налогу на прибыль. Налоговый орган вправе отказать в возмещении НДС на сумму вычетов, уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на расходы, если они не подтверждены надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты и расходы хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях Президиума от 20.04.2010                № 18162/09 и от 25.05.2010 № 15658/09, налогоплательщик в обоснование доводов о проявлении им должной осмотрительности вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Вместе с тем, оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные обществом в материалы дела доказательства, апелляционный суд приходит к выводу о том, что они противоречивы, свидетельствуют о недостоверности сведений, содержащихся в первичных документах, следовательно, не подтверждают факт совершения обществом хозяйственных операций по приобретению товаров у ООО «Крафт».

Кроме того, установленные апелляционным судом по делу обстоятельства свидетельствуют об отсутствии со стороны ООО «Плодопитомник» должной осмотрительности и осторожности, выразившейся в передаче значительных сумм наличных денежных средств без доверенности на их получение неустановленным лицам, без выявления фактического осуществления контрагентом финансово-хозяйственной деятельности.

Ссылка общества на карточку партнера ООО «Крафт» также не свидетельствует о проявленной обществом должной осмотрительности и осторожности при заключении сделок с ООО «Крафт», поскольку не является документом, на основании которого можно сделать вывод о существовании спорного контрагента и регистрации его в качестве юридического лица.

Иных доказательств, свидетельствующих о том, что общество проявило достаточную степень осмотрительности и осторожности при заключении договоров с ООО «Крафт», обществом не представлено. При этом общество не приводит доводов в обоснование выбора указанной организации в качестве контрагента, притом что по условиям делового оборота при заключении договоров субъектами предпринимательской деятельности оцениваются деловая репутация, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и т.п.

Кроме того, апелляционная инстанция учитывает то обстоятельство, что обществом в подтверждение взаимоотношений со спорным поставщиком представлены документы с января 2006 года, то есть в период отсутствия государственной регистрации ООО «Крафт» в качестве юридического лица, а также невозможность со стороны общества дать соответствующие пояснения по взаимоотношениям с указанным поставщиком (с кем конкретно встречались, кому именно передавались денежные средства за полученный товар и т.д.), в том числе в период, когда руководителями данного общества являлись   Ерошева И.Г. и Новиков А.В.

В данном случае на основании оценки представленных по делу доказательств в совокупности и их взаимосвязи апелляционная инстанция  приходит к выводу о том, что ООО «Плодопитомник» не представило  надлежащим образом оформленных и содержащих достоверные сведения документов, подтверждающих наличие реальных хозяйственных связей с    ООО «Крафт».

С учетом изложенного следует вывод, что оснований для удовлетворения требований общества в части по указанному эпизоду у суда первой инстанции не имелось. Следовательно, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа по эпизоду, связанному с поставкой товаров ООО «Крафт» по первичным документам, подписанным Ерошевой И.Г. В данной части обществу в удовлетворении заявленных требований следует отказать. В остальной части решение суда по указанному эпизоду является законным и обоснованным.

Также судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что в ходе проведения налоговой проверки инспекцией установлено, что ООО «Плодопитомник» заключило с ООО «ТФ-1» договоры на перевозку грузов автомобильным транспортом от 15.04.2006 № 66, от 17.04.2006 № 68, от 18.04.2006 № 69.

ООО «ТФ-1» в адрес заявителя выставило счета-фактуры от 15.04.2006  № 66, от 17.04.2006 № 68, от 18.04.2006 № 69, от 13.01.2006 № 10.

В качестве доказательств, подтверждающих оказание и оплату транспортных услуг, обществом представлены акты выполненных работ от 13.01.2006 № 10, от 15.04.2006 № 66, от 17.04.2006 № 68, от 18.04.2006 № 69,  от 13.01.2006 № 10 и чеки ККТ.

Основанием для отказа в принятии расходов и вычетов послужило отсутствие товарно-транспортных накладных, свидетельствующих об оказании транспортных услуг. Кроме того, в ходе проведения налоговой проверки инспекцией также установлено, что оплата услуг ООО «ТФ-1» производилась