Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.02.2011 по делу n А05-9814/2010. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

налоговая инспекция обязана доказать обстоятельства, послужившие основанием для вынесения оспариваемого решения о доначислении предпринимателю НДФЛ, ЕСН и НДС, начислении пеней и налоговых санкций и свидетельствующие о совершении Замятиным А.Л. вменяемого ему налогового правонарушения - неполной уплаты налогов за 2006 - 2008 годы в связи с занижением налоговой базы на суммы дохода от оптовой торговли.

В данном случае, как следует из оспариваемого решения, размер дохода, полученного предпринимателем от осуществления оптовой торговли в                      2006-2008 годах соответственно в суммах 56 476 499 руб. 04 коп.,                                 47 940 963 руб. 90 коп., 61 557 666 руб. 57 коп., был определен налоговым органом исходя из данных предоставленных предпринимателем оборотно-сальдовых ведомостей по счету 62, книг кассира-операциониста, Z-отчетов.

Суд первой инстанции обоснованно посчитал, что данные ведомости по счету 62, книги и отчеты не являются первичными учетными документами, достоверно подтверждающими факт совершения хозяйственной операции.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996                           № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

В силу пункта 1 статьи 10 Закона № 129-ФЗ оборотно-сальдовые ведомости предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

На основании этого суд первой инстанции правомерно посчитал, что налоговая инспекция необоснованно определила доход от оптовой торговли, полученный предпринимателем в проверяемый период, на основании данных оборотно-сальдовых ведомостей, которые не являются первичными документами и не содержат обязательных реквизитов, подтверждающих совершение хозяйственной операции.

Книги кассира-операциониста и Z-отчеты также не являются первичными бухгалтерскими документами, подтверждающими совершение хозяйственной операции, поскольку предназначены для отражения показаний счетчика кассовой машины на начало и конец рабочего дня, а также сумм поступившей за день выручки и тоже не содержат обязательных реквизитов, подтверждающих совершение хозяйственной операции.

Как следует из материалов проверки, предприниматель предоставил в налоговый орган в подтверждение получения дохода от реализации мясной продукции первичные документы, а именно: кассовые и  товарные чеки.

В ходе  встречных проверок налоговым органом также получены от контрагентов предпринимателя кассовые и товарные чеки.

При этом в  товарных чеках, выданных предпринимателем в проверяемом периоде своим покупателям, содержаться сведения, необходимые для подтверждения совершения операции по реализации товара и приему наличных денежных средств: помимо указания наименования и количества отгруженного товара имеется строка, отражающая сумму принятых денежных средств за товар.

Также предпринимателем в ходе проверки были представлены                        24 договора, заключенные с обществами с ограниченной ответственностью «Соломбальский Торг», «Люкс», «Лекос», «Кошелев», «КВИМ», «ДАН», «Дайвер», «Сударушка», «Смирнова», «Гратис», «Волюжская», предпринимателями Ананьиной И.Н., Матвеенко Е.Н., Ивановым А.Б., Рогачевой А.М.., Парфеновой Н.Н. (магазин «Копейка»), Самхарадзе Э.В., Малаховой Н.Г., Пановым, Ермолиным А.А.., Дегтевой Т.И.,  Галушиной Е.В.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля                      Замятиным А.Л. по требованию от 20.05.2010 № 43-05/09942  были представлены соответствующие договоры, заключенные с предпринимателями и организациями: договор от 23.08.2006 № 23 с предпринимателем   Ползиковой И.Н. (ИНН 292000036966);  договор от 03.07.2006 № 17 с предпринимателем Тюлюбаевой О.А. (ИНН 292800188252); договор от 01.07.2006 № 15 с ООО «Альгида» (ИНН 2902052699); договор от 01.07.2006 № 16 с ООО «Алип» (ИНН 2902052628); договор от 07.06.2006 № 12 с предпринимателем Антуфьевым В.И. (ИНН 290120835220); договор от 01.07.2006 № 14 с ООО «Иванова» (ИНН 2902052152); договор от 17.11.2006 № 37 с ООО «Затейник» (ИНН 2902029393); договор от 03.11.2006 № 33 с        ООО «Ольга» (ИНН 2902048036); договор от 01.09.2006 № 21 с                              ООО «Фруктовый сад» (ИНН 2902052466); договор от 01.10.2006 № 29 с                  ООО «Никка» (ИНН 2902050927); договор от 07.09.2006 № 26 с предпринимателем Куракиной Л.В. (ИНН 292800064031).

По указанным договорам Замятин А.Л. как продавец обязуется продать, а покупатель (предприниматель или юридическое лицо) обязуется принять и оплатить поставленные ему мясопродукты по цене в соответствии с прайс-листом продавца.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции налоговой инспекцией на основании указанных первичных документов был произведен расчет сумм полученного предпринимателем дохода от оптовой торговли за 2006-2008 годы в разрезе контрагентов и с разбивкой по годам.

В данный расчет включены суммы дохода исходя из данных, отраженных в оборотно-сальдовых ведомостях и подтвержденных кассовыми и товарными чеками,  полученными от предпринимателя или в ходе встречных проверок, свидетельскими показаниями контрагентов предпринимателя, а также их ответами на запросы налогового органа.

В связи с этим суд первой инстанции, исходя из положений статьи 71 АПК РФ и предоставленных расчетов и  первичных документов,  обоснованно посчитал, что налоговой инспекцией доказан факт получения предпринимателем дохода от реализации мясной продукции предпринимателям и юридическим лицам в 2006 году в сумме 5 055 181 руб., в 2007 году – 3 034 916,50 руб.. в 2008 году – 4 914 132 руб. 54 коп. (т. 23,                       л. 81-106, таблицы № 1-3).

Не могут быть приняты во внимание ссылки налогового органа на акты-сверки общих взаимозачетов, поскольку данные акты не являются первичными документами, подтверждающими совершение хозяйственных операций.

Согласно представленным предпринимателем в налоговую инспекцию документам  его расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, составили в 2006 году - 38 894 585,06 руб., в 2007 году - 29 971 597,07 руб., в 2008 году – 41 834 239 руб.

Соответственно, сумма материальных расходов, рассчитанная в процентном отношении и относящаяся к оптовой торговле, составила в                      2006 году – 3 449 949,70 руб., в 2007 году – 1 798 295,82 руб., в 2008 году – 3 233 786,67 руб. (т. 23, л. 117).

На основании этого суд первой инстанции правомерно посчитал, что налоговой инспекцией обоснованно доначислены предпринимателю НДФЛ за 2006 год в сумме 208 680 руб., за 2007 год – 160 761 руб., за 2008 год –                   218 445 руб.; ЕСН за 2006 год в сумме 35 328 руб., за 2007 год – 43 035 руб., за 2008 год – 40 012 руб.; НДС в сумме 3494 руб. за март 2006 года, 1368 руб.- за апрель 2006 года, 6644 руб. - за май 2006 года, 13 472 руб. - за июль 2006 года,             16 026 руб. - за август 2006 года, 17 342 руб. - за сентябрь 2006 года,                         24 317 руб. - за октябрь 2006 года, 24 061 руб. - за ноябрь 2006 года, 34 673 руб. - за декабрь 2006 года, 20 385 руб. - за январь 2007 года, 18 212 руб. - за февраль 2007 года, 13 004 руб. - за март 2007 года, 15 346 руб. - за апрель                2007 года, 11 804 руб. - за май 2007 года, 6185 руб. - за август 2007 года,                 3000 руб. - за сентябрь 2007 года, 5132 руб. - за октябрь 2007, 5579 руб. - за ноябрь 2007 года, 6304 руб. - за декабрь 2007 года, 17 340 руб. - за 1-й квартал 2008 года, 43 781 руб. - за 3-й квартал 2008 года, 86 496 руб. - за 4-й квартал 2008 года, соответствующие суммы пеней и штрафов.

Суд первой инстанции обоснованно не принял во внимание доводы предпринимателя о том, что реализация  контрагентам мясной продукции производилась им на основании договоров розничной купли-продажи, в связи с чем должна применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

В соответствии с положениями статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении определенных видов предпринимательской деятельности, в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ в редакции, действовавшей в спорный период, под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

В связи с этим для применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход по виду деятельности - розничная торговля необходимо  квалифицировать договоры по реализации товаров покупателям как договоры розничной купли-продажи. Также реализация товаров должна производиться через объекты розничной торговли.

В силу пункта 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях права, лишь в случаях, когда они не определены непосредственно в Налоговом кодексе Российской Федерации.

Согласно статье 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи является публичным договором (статья 426 ГК РФ).

В соответствии со статьей 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Пунктом 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 № 18 предусмотрено, что, квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 Кодекса, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ).

Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

В соответствии с абзацем третьим пункта 1 статьи 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

О реализации продавцом товаров оптом могут свидетельствовать такие обстоятельства, как правовой статус покупателей, отраженный в первичных документах продавца; длящиеся хозяйственные отношения; количество отпускаемых товаров и регулярность совершения торговых сделок; обязательное оформление в каждом случае расходных накладных либо товарных чеков с включением в них данных, позволяющих покупателям отражать товарные операции в бухгалтерском учете и отчетности и тому подобное.

В данном случае контрагентами предпринимателя являлись только индивидуальные предприниматели и юридические лица. Замятиным А.Л. не представлены какие-либо доказательства, свидетельствующие о реализации им в спорный период по адресу: г. Северодвинск, Тепличный проезд, д. 5, мясной продукции физическим лицам.

Из представленных договоров, товарных чеков, актов сверки расчетов следует, что данные контрагенты производили закупку продукции у предпринимателя регулярно в течение длительного периода – года и более - в значительных объемах.

В ходе проверки в соответствии со статьей 90 НК РФ налоговой инспекцией были допрошены в качестве свидетелей покупатели-предприниматели и представители покупателей - юридических лиц.

При допросах свидетели Порошина Л.И. (протокол допроса свидетеля от 08.02.2010 № 43-05/02638.), Мумина Ю.А. (протокол допроса свидетеля  от 03.02.2010 № 43-05/02287), Ковалева В.П. - представитель по доверенности ООО «Ольга» (протокол допроса свидетеля от 04.02.2010 № 43-05/02354), Кравченко С.А. представитель по доверенности от ООО «Никка»