Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.05.2011 по делу n А05-12704/2010. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

(в том числе - лицензии, транспорта, работников), документов, являющихся обязательными в силу договора, свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций между ОАО «Молоко» и ООО «Арсенал».

Следовательно, налоговый орган правомерно доначислил обществу  за 2006 год 1 717 826 руб. 40 коп. налога на прибыль,  1 468 564 руб. НДС,  соответствующие суммы пеней и  штрафных санкций.

Оснований для отмены решения суда по данному эпизоду не имеется.

В ходе проверки инспекция установила (пункт 1.4), что в нарушение статей 153 и 154 НК РФ ОАО «Молоко» необоснованно не исчислило и не включило в книгу продаж и налоговую декларацию НДС за I квартал 2008 года 78 840 руб.

В решении инспекции отражено, что ОАО «Молоко» в книгу продаж за         1 квартал 2008 года включило счет-фактуру от 30.06.2003 на сумму                        394 200 руб. (НДС не выделен) за товар: фляга алюминиевая (400 шт.) и ящик фин.пак   (271 шт.), выставленный в адрес  ОАО «Котлас-Молоко».

Поскольку по состоянию на 01.01.2006 данный счет-фактура не был оплачен ОАО «Котлас-Молоко»  и до 01.01.2006 ОАО «Молоко» использовало метод определения налоговой базы «по оплате», то в соответствии со статьей 2 Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (далее – Закон № 119-ФЗ)  НДС в сумме         78 840 руб. (394 200 х 20%) подлежал  уплате обществом в 1 квартале 2008 года.  

 Довод общества о том, что по указанному счету-фактуре от 30.06.2003 возвращалась многооборотная тара ОАО «Котлас – Молоко», то есть реализации товара не имело места, инспекцией не принят в связи с тем, что налогоплательщик не представил документы, подтверждающие возврат многооборотной тары.

Суд первой инстанции правомерно отказал обществу в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду.

Согласно пунктам 1, 7 статьи 2 Закона № 119-ФЗ по состоянию на 01.01.2006 налогоплательщики НДС обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31.12.2005  включительно. По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 01.01.2006, в составе которой имеются суммы НДС, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с главой 21 НК РФ.

Если до 01.01.2008 дебиторская задолженность не была погашена, она подлежит включению налогоплательщиком в налоговую базу в первом налоговом периоде 2008 года.

В подтверждение своего довода о возврате многооборотной тары общество представило копию договора подряда от 25.06.2003, заключенного ОАО «Молоко» (заказчик) и ОАО «Котлас - Молоко» (подрядчик), накладную на отпуск материалов на сторону от 30.06.2003 и счет-фактуру от 30.06.2003, письмо конкурсного управляющего ОАО «Котлас - Молоко» от 29.11.2010.

Из предъявленного договора от 25.06.2003 следует, что подрядчик по заявке заказчика обязуется осуществить переработку давальческого сырья и передать в адрес заказчика результат переработки.

Порядок применения и обращения многооборотной тары определен постановлением Госснаба СССР от 21.01.1991 № 1, порядок бухгалтерского учета - Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н (далее – Методические указания).

Согласно пункту 4 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) и пункту 163 Методических указаний договорами поставки продукции (товаров) может предусматриваться использование многооборотной тары, подлежащей обязательному возврату поставщикам продукции (товаров) или сдаче тароремонтным организациям (возвратная тара).

Действительно, в соответствии с пунктом 2.1.6 указанного договора заказчик обязан своевременно осуществлять приемку готовой продукции по количеству и качеству в многооборотной таре подрядчика. После получения готовой продукции заказчик осуществляет возврат многооборотной тары подрядчику (пункт 2.1.8).

Вместе с тем, как правильно указал суд первой инстанции, из  представленных накладной и счета-фактуры от 30.06.2003, а также письма конкурсного управляющего ОАО «Котлас - Молоко» от 29.11.2010,  не усматривается факт передачи обществом ОАО «Котлас-Молоко» именно возвратной тары.

Кроме того, ОАО «Молоко» не предъявлены документы, подтверждающие, что ранее обществом приобреталась готовая продукция в оборотной таре, а также доказательства включения стоимости возвратной тары в стоимость готовой продукции. В договоре отсутствует условие о залоговой стоимости тары.

Напротив, налоговый орган в ходе проверки установил, что стоимость тары на момент проверки была отражена на 62 счете «расчеты с покупателями и заказчиками», а на момент рассмотрения спора судом  - на 76 счете «расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

В то же время согласно разделу IV Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов тара, поступившая от поставщиков вместе с продукцией (товаром), учитывается одновременно с оприходованием поставленной продукции.

Возвращенная (отгруженная) поставщику тара на основании предъявленного к оплате счета (расчетного документа) списывается по ценам, предусмотренным в договоре, с кредита счета «Материалы» (субсчет «Тара и тарные материалы»), в дебет счета учета расчетов (пункт 180 Методических указаний).

Стоимость многооборотной возвратной залоговой тары выделяется отдельной строкой в счетах-фактурах.

Ссылка на ошибочное отражение такой операции, как реализация по передаче товара в адрес ОАО «Котлас-Молоко», обществом не подтверждено. Данных, свидетельствующих о внесении исправлений в бухгалтерский и налоговый учет, не представлено.

При таких обстоятельствах инспекцией  НДС за 1 квартал 2008 года  в сумме 78 840 руб. доначислен правомерно.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы общества по указанному эпизоду не усматривается

В ходе проверки налоговый орган установил (пункт 2.3.2), что общество в нарушение  пункта 18 статьи 250 НК РФ не отразило в составе внереализационных доходов в 2008 году 50 000 000 руб. кредиторской задолженности, в связи с ликвидацией кредитора.

Налоговый орган отразил в своем решении, что ОАО «Молоко» продало ООО «Торн» (переименованное 03.10.2002 с ООО «Тассо») в 2000-2001 годах     4 собственных векселя: от 12.09.2000 № 572144 на сумму 10 000 000 руб., от 11.09.2000 № 572145 на сумму 10 000 000 руб., от 13.09.2000 № 572146 на сумму 10 000 000 руб., сроком погашения 10 лет, от 21.02.2001 № 572168 на сумму 20 000 000 руб. сроком погашения 5 лет.

ООО «Тассо» 10.06.2008 ликвидировано. Поскольку общество не включило во внереализационные доходы сумму кредиторской задолженности перед ООО «Тассо» в размере 50 000 000 руб. в связи с его ликвидацией, то обществом необоснованно занижена налоговая база по налогу на прибыль.

Суд правомерно признал недействительным решение налогового органа по данному эпизоду.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы, которые определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

Порядок списания кредиторской задолженности в бухгалтерском учете организации установлен Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 №  34н (далее - ПБУ № 34н).

В соответствии с пунктом 78 ПБУ № 34н суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой истек срок исковой давности, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты коммерческой организации или увеличение доходов некоммерческой организации.

Таким образом, обязанность включения кредиторской задолженности в состав внереализационных доходов возникает в случае истечения срока исковой давности либо при наличии оснований полагать, что сумма задолженности не будет взыскана.

В рассматриваемом деле установлено, что ОАО «Молоко» продало     ООО «Торн» в 2000-2001 годах 4 собственных векселя на общую сумму 50 000 000 руб.  Копии договоров купли-продажи векселей от 11.09.2000, 10.11.2000, 10.01.2001, 21.02.2001 приобщены к материалам дела. Факт передачи простых векселей по договорам купли-продажи подтверждается актами передачи от 12.09.2000, 10.11.2000, 10.01.2001, 21.02.2001, подписанными руководителями обоих обществ.

Далее эти 4  векселя    по   договорам    купли-продажи   векселей от 18.09.2000, 16.11.2000, 22.01.2001, 23.02.2001 ООО «Торн»    проданы          ОАО «Архангельскгеолдобыча». Факт передачи также подтверждается соответствующими актами.

На векселе проставлен индоссамент в пользу открытого акционерного общества «Архангельскгеолдобыча». Оплата последним произведена платежными поручениями от 05.10.2000 № 1966, от 17.10.2000 № 20058,  от 20.11.2000         № 152, от 31.01.2001 № 240.

ООО «Тассо» 06.12.2005 обратилось к ОАО «Молоко» с письмом (исх. №84), в котором указало, что к нему предъявило требование о погашении задолженности по векселям ОАО «Архангельскгеолдобыча» из-за дефекта формы, в связи с чем они не могут рассматриваться как векселя.

Письмом от 08.12.2005 ОАО «Молоко» уведомило ООО «Тассо», что подтверждает свою задолженность перед ним в размере 50 000 000 руб., и предложило выдать новые векселя на ту же сумму со сроком гашения по предъявлении, но не ранее 01.01.2016.

На внеочередном собрании участников ООО «Тассо» 12.12.2005 принято решение о прекращении обязательств ОАО «Молоко» перед ООО «Тассо» по договорам купли-продажи дефектных векселей № 572168, 572145, 572144, 572146 путем замены (новации) на новое обязательство, по которому              ОАО «Молоко» передаст ООО «Тассо» новые собственные имитированные векселя на общую сумму 50 000 000 руб., со сроком погашения по предъявлении, но не ранее 01.01.2016.

Решением совета директоров ОАО «Молоко» от 23.12.2005 заключение договора новации по долговым обязательствам, основанным на векселях      ОАО «Молоко» на общую сумму 50 000 000 руб., одобрено.

Соглашениями от 14.12.2005 № 1-4 с момента их подписания (26.12.2005) обязательства сторон по выданным векселям прекращены в связи с несоответствием векселей установленной форме.

 ОАО «Молоко» обязалось передать ООО «Тассо» по актам приема-передачи новые векселя на общую сумму 50 000 000 руб. Обязательства сторон по первоначальным векселям № 572144, № 572145, №572146, № 572168 считаются прекращенными в связи с заменой первоначального обязательства на новое.

ОАО «Молоко» 29.12.2005 по акту приема-передачи векселей передало ООО «Тассо векселя № 544927 номиналом 10 000 000 руб., № 544928 номиналом  10 000 000 руб., № 544929 номиналом 10 000 000 руб., № 544930 номиналом    10 000 000 руб., № 544926 номиналом 10 000 000 руб.

С учетом изложенных обстоятельств и представленных обществом доказательств суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что в 2008 году  у общества не возник внереализационный доход.

Апелляционная инстанция соглашается с таким выводом, поскольку срок  погашения векселей (2016 год) на момент ликвидации ООО «Тассо» (2008 год) не истек, общество не отрицает наличие долга в размере 50 000 000 руб., то есть обязательства по векселям от 29.12.2005 у ОАО «Молоко» не прекратились.

Явившиеся предметом договоров векселя № 572144, № 572145,               № 572146,  № 572168 были составлены с нарушением требований статей 33, 77 Положения о переводном и простом векселе, утвержденного постановлением Центрального Исполнительного Комитета СССР и Совета Народных Комиссаров СССР от 07.08.1937 № 104/1341 (далее - Положение о векселе), в связи с этим они недействительны в силу закона.  

Фактически  общество  в связи с недействительностью первичных векселей заменило заемное обязательство новым заемным обязательством путем выдачи в декабре 2005 года новых векселей, которые подлежали погашению в более позднем периоде.

Статьей 815 ГК РФ определено, что вексель - это составленное по установленной законом форме безусловное письменное денежное обязательство, удостоверяющее ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы.

Согласно пункту 77 Положения о векселе к простому векселю применяются положения о переводном векселе, в том числе касающиеся индоссамента.

В соответствии со второй главой этого Положения вексель может быть передан другому лицу посредством индоссамента, то есть передаточной надписи на векселе, удостоверяющей переход права требования по этому векселю к другому лицу.

Индоссамент переносит все права, вытекающие из простого или переводного векселя, при этом лицо, у которого находится вексель, рассматривается как законный векселедержатель, если оно основывает свое право на непрерывном ряде индоссаментов.

Согласно статьям 22 и 23 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» имущество ликвидируемого акционерного общества, к которому относятся и ценные бумаги (векселя), должно быть реализовано для погашения долгов общества перед кредиторами, а оставшееся после завершения расчетов с кредиторами имущество распределяется ликвидационной комиссией между акционерами.

Следовательно, векселя после прекращения деятельности ООО «Тассо» могут быть предъявлены к погашению иными векселедержателями, если их право будет основано на содержании индоссаментов.

При этом в силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ именно на инспекции лежит бремя доказывания оснований для включения кредиторской задолженности во внерализационные доходы, в том числе предоставления доказательств, опровергающих возможность передачи векселя от ООО «Тассо» другим лицам.

Между тем таких доказательств налоговым органом не представлено..

В пункте 26 совместного постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего