Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2009 по делу n А13-12272/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

2007 года. Согласно расчету инспекции (т. 2, л. 118) сумма арендной платы за названный период составляет 10 416 руб. 67 коп., в том числе НДС 1588 руб. 98 коп.

В соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты (частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Суд правильно отметил, что нормы главы 21 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2006, не содержат положений о том, что признается оплатой товаров (работ, услуг).

На основании пункта 1 статьи 423 ГК РФ договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным.

Стороны договора свободны в выборе условий и могут предусмотреть любую форму расчетов. Оплатой (частичной оплатой) признается получение продавцом денежных средств или прекращение обязательств иным способом, не противоречащим законодательству.

Проанализировав пункт 3.2 договора аренды от 20.06.2007 № 12/06-07, которым предусмотрена передача обществу в счёт арендной платы за переданное транспортное средство МУП «Череповецкая автоколонна № 1456» векселя серии ПК/НБ от 20.06.2007 № 0001 на сумму 1 500 000 руб., в том числе НДС (18 %), суд первой инстанции пришёл к выводу, что вексель арендатора являлся средством платежа, а не средством обеспечения исполнения обязательства по оплате. С получением указанного в договоре векселя обязательства МУП «Череповецкая автоколонна № 1456» по оплате арендных платежей по договору от 20.06.2007 № 12/06-07 являются исполненными. При этом суд указал, что нарушение МУП «Череповецкая автоколонна № 1456» нормы пункта 4 статьи 168 НК РФ, согласно которой при использовании в расчетах ценных бумаг покупатель должен уплатить НДС налогоплательщику отдельным платежным поручением, в данном случае в силу положений абзаца второго пункта 1 статьи 154 НК РФ, не исключает обязанности общества по включению спорной суммы в налоговую базу.

С учётом изложенного суд первой инстанции заключил, что оставшаяся сумма по поступившему обществу векселю является предварительной оплатой в счет арендных платежей и подлежит включению в налоговую базу за 2 квартал 2007 года на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 167 и абзаца второго пункта 1 статьи 154 НК РФ.

В оспариваемом решении по данному эпизоду инспекцией начислен НДС в сумме 270 000 руб. из расчета 1 500 000 руб. х 18 %. Посчитав, что  материалами дела подтверждается, что стоимость оплаченных арендатором путем передачи собственного векселя арендных платежей составляет 1 500 000 руб., в том числе НДС 18 %, в связи с чем инспекции следовало применить расчетную ставку НДС (18/118), суд признал правомерным доначисление ООО «Нордбус»  НДС в сумме 228 813 руб. 56 коп. (1 500 000 х 18 : 118), не усмотрев оснований для начисления НДС в размере 41 186 руб. 44 коп. (270 000 - 228 813,56).

Апелляционная коллегия считает указанный выше вывод суда ошибочным по следующим основаниям.

Согласно разъяснениям ФНС России, приведенным в Письме от 28.02.2006 № ММ-6-03/202@ и согласованным с Минфином России, оплатой, частичной оплатой в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав признается получение денежных средств продавцом или прекращение обязательства иным способом, не противоречащим законодательству.

Аренда транспорта в силу статьи 38 НК РФ относится к передаче имущественных прав.

Статьей 815 ГК РФ вексель определен как ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы, отношения сторон по векселю регулируются законом о переводном и простом векселе.

Вексельные сделки (в частности, по выдаче, акцепту, индоссированию, авалированию векселя, его акцепту в порядке посредничества и оплате векселя) регулируются нормами специального вексельного законодательства - Федеральным законом от 11.03.1997 № 48-ФЗ «О переводном и простом векселе», которым установлено, что в настоящее время на территории РФ действует Положение о простом и переводном векселе, утвержденное постановлением ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 № 104/1341 (далее - Положение о векселе), вытекающими из ее участия в Конвенции, устанавливающей Единообразный закон о переводном и простом векселе, и Конвенции, имеющей целью разрешение некоторых коллизий законов о переводных и простых векселях (Женева, 7 июня 1930 г.).

В силу пункта 75 Положения о векселе вексель – это простое и ничем не обусловленное обещание уплатить определённую сумму.

В пункте 26 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 33 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.12.2000 № 14 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей» указано, что обязательство уплатить по векселю является денежным обязательством и прекращается исполнением, то есть уплатой обязанным лицом суммы вексельного долга (статья 408 ГК РФ).

Вместе с тем, следует учитывать, что обязательство, вытекающее из векселя, может быть прекращено по иным основаниям, предусмотренным главой 26 Гражданского кодекса Российской Федерации, в частности, посредством предоставления отступного по соглашению между вексельным кредитором и должником (статья 409 ГК РФ), зачетом встречного денежного требования (статьи 410 - 412 ГК РФ), иными не запрещенными действующим законодательством Российской Федерации способами. Такие способы прекращения вексельного обязательства порождают те же последствия, что и оплата по векселю.

Из представленной в суд апелляционной инстанции копии простого векселя от 20.07.2007 серии ПК/НБ № 0001 следует, что МУП «Череповецкая автоколонна № 1456» обязуется уплатить по этому векселю денежную сумму в размере 1 500 000 руб. непосредственно ООО «Нордбус» или  по его приказу – любому другому предприятию (лицу) по предъявлении, но не ранее 26.06.2007.

В данном случае выдача покупателем собственного векселя является не способом прекращения обязательства по оплате аренды автобуса, а способом оформления отсрочки ее оплаты. Получение продавцом векселя, выписанного покупателем товара, не является погашением задолженности последнего, а тем более предоплатой. Данная позиция подтверждается и  пунктом 3 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н в редакции от  26.11.2006.

Судом первой инстанции установлено и не оспаривается лицами, участвующими в деле, что указанный простой вексель не оплачен ни МУП «Череповецкая автоколонна 1456», ни иными лицами и иными способами вексельное обязательство не прекращено. В материалах дела такие доказательства отсутствуют и при проведении выездной налоговой проверки инспекцией не установлены.

Следовательно, при получении от покупателя (МУП «Череповецкая автоколонна 1456») его собственного векселя у общества не возникает момента определения налоговой базы в день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящей передачи имущественных прав, предусмотренного подпунктом 2 пункта 1 статьи. 167 НК РФ, а также авансового платежа.

Указанный момент в рассматриваемой ситуации возникает у общества на дату передачи имущественных прав (подпункт 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ).

Таким образом, в данном случае наиболее ранней является дата оформления акта приёма-передачи транспортного средства, поэтому общество должно было включить только сумму арендной платы за период с 20.06.2007 по 30.06.2007 в состав выручки от реализации услуг, подлежащей налогообложению НДС за 2 квартал 2007 года. Согласно расчету инспекции (т. 2,  л. 118), сумма арендной платы за указанный период составляет 10 416 руб. 67 коп., в том числе НДС 1588 руб. 98 коп.

В силу статьи 75 НК РФ обществу правомерно начислены соответствующие суммы пеней за неуплату НДС в размере 1588 руб. 98 коп. и применена ответственность, предусмотренная пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) в виде штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

В апелляционной жалобе общество также ссылается на существенное нарушение процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку общество не было надлежащим образом уведомлено о месте и времени рассмотрения материалов проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля.

Отклоняя указанный довод, суд установил, что решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 08.09.2008 № 245 (т. 1, л. 140) принято инспекцией в связи с необходимостью получения дополнительных документов, необходимых для вынесения обоснованного решения по итогам выездной налоговой проверки.

Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе в срок, не превышающий один месяц, вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

По данным налогового органа, в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля им исследовался вопрос реализации обществом автобуса VOLVO B10L МУП «Череповецкая автоколонна № 1456», в связи с чем 16.09.2008 направлено в Межрайонную инспекцию ФНС России № 12 по Вологодской области поручение об истребовании документов (информации). На указанное требование от 21.09.2008 МУП «Череповецкая автоколонна № 1456» 29.09.2008 сообщило о невозможности представления документов в связи с их изъятием в рамках уголовного дела (т. 1, л. 146), представило  копию пояснительной записки к годовой бухгалтерской отчётности за 2007 год.

После проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией 29.09.2008 оформлено уведомление № 51 о вызове налогоплательщика, которым ООО «Нордбус» вызывалось в инспекцию по адресу: г. Череповец, ул. Краснодонцев, д. 3, каб. 19, 30.09.2009 в 15 часов на  рассмотрение материалов акта налоговой проверки от 11.07.2008 № 23 (т. 2, л. 5).

В подтверждение надлежащего извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения результатов проверки, о направлении уведомления № 51 в 9 час 50 мин телефонограммой и по факсу инспекция представила журналы учета исходящих телефонограмм и факсограмм, справку ОАО «Северо-Западный Телеком» о соединении (т. 2, л. 123-127, 6-7, 121). Указанное уведомление также было направлено обществу 02 октября 2008 года по почте.

Материалы проверки рассмотрены инспекцией 30.09.2007 в отсутствие представителей заявителя.

Общество заявило о том, что направление уведомления № 51 по факсу является ненадлежащим извещением, по почте указанное уведомление получено им только 08.10.2008, то есть после вынесения оспариваемого решения.

Пунктом 2 статьи 101 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007) предусмотрено, что налоговый орган извещает о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка и которое вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Неявка указанного лица, извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения названных материалов, за исключением случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным.

Суд исходил из того, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит норм о необходимости направления извещения исключительно какими-либо определенными способами, в частности путем направления по почте заказного письма с уведомлением о вручении или вручения его адресату непосредственно, указав, что извещение не может быть признано ненадлежащим лишь на том основании, что оно было осуществлено каким-либо иным способом (например, путем направления телефонограммы, телеграммы, по факсимильной связи или электронной почте либо с использованием иных средств связи), сославшись на правовую позицию,  изложенную в постановлениях Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.03.2005 № 5, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 02.06.2004 № 10.

По мнению суда, факт направления извещения подтвержден телефонограммой, журналом учета исходящих телефонограмм и факсограмм и справкой открытого акционерного общества «Северо-Западный Телеком» о соединении (т. 2, л. 123-127, 6-7, 121), поскольку номер телефона, по которому инспекцией направлены телефонограмма и факсограмма 59-14-69, указан в качестве телефона общества в выписке из ЕГРЮЛ (т. 1, л. 12-51), налоговой декларации (т. 2, л.15-16), на бланках общества (т. 1, л. 65, т. 2, л. 102), а также в представленных при проверке первичных документах (т. 2, л. 51).

Апелляционная коллегия согласна с тем, что данными документами подтверждается факт направления инспекцией уведомления № 51.

Вместе с тем, в материалах дела отсутствуют доказательства получения именно обществом указанных телефонограммы и факсограммы. Ссылка инспекции на то, что с руководителем общества имелась договорённость о направлении корреспонденции по факсу, не свидетельствует о получении уведомления № 51 в 9 час 50 мин 30.09.2008.

Общество оспаривает получение указанного уведомления, ссылаясь на то, что помещение и  телефон, по которому направлялось спорное уведомление, находятся в совместной аренде у ООО «Нордбус» и ООО «МаКо». Данный довод инспекцией не опровергнут. Доказательств того, что общество своевременно получило уведомление № 51, имело возможность заявить ходатайство об отложении рассмотрения материалов проверки на другое время или направить своего представителя для участия в рассмотрении указанных материалов, учитывая, что налогоплательщик находится в п. Ирдоматка Череповецкого района, а инспекция в г. Череповце, а также ознакомления представителя общества о результатах дополнительных мероприятий налогового контроля в материалы дела, инспекцией не представлено. Таким образом, налогоплательщик был лишен возможности участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представить свои объяснения и возражения. Тот факт, что результаты дополнительных