Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.02.2010 по делу n А32-21536/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а

налоги; вести в установленном порядке учет своих дохо­дов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законо­дательством о налогах и сборах; представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; предоставлять налоговому органу необходимую информацию и докумен­ты в случаях и порядке, предусмотренном настоящим Кодексом; в течение четырех лет обес­печивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги. Не­выполнение своих обязанностей не может повлечь освобождение от уплаты налогов и при­менения ответственности.

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации на­логовые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщи­ками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщи­ках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и тер­риторий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с со­держанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев нало­говому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 05.07.2005 N 301-О указал, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

Вместе с тем, инспекцией при использование расчетного метода были допущены существенные нарушения:

Согласно ст. 31 НК РФ, суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщи­ками в бюджет, определяются расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщи­ках.

Из приложения №6 видно, что для определения сумм занижения НДС и налога на прибыль инспекция стоимость товаров по цене приобретения умножила на торговую надбавку (5%), а полученные суммы сравнила с данными о доходах, отраженными налогоплательщикам.

В обоснование использования торговой надбавки (5%) налоговый орган предоставил в суд запрос от 24.06.2008 г. № 16-199-5086 в Торгово-промышленную палату г. Новороссийска о предоставлении имеющейся информации с обзором оптовых рыночных цен, действующих в районе г. Новороссийск в 2005-2006 г.

В ответе на данный запрос ТПП г. Новороссийска указала, что поскольку не были представлены предметы экспертизы для их идентификации с целью определения рыночных цен, не предоставляется возможным предоставить информацию с обзором оптовых рыночных цен, действовавших в районе г. Новороссийска в 2005-2006 г.г. с связи с большой номенклатурой позиций по каждому отдельному запрашиваемому наименованию товара. Размер торговой надбавки может колебаться от 5% до 60% и более, разумный размер торговой надбавки лежит в пределах: 25%-35%. (исх. № 413 от 28.07.2008 г.)

Таким образом, при проведении расчета у инспекции отсутствовали сведения о реальной торговой наценке, использование наименьшей торговой наценки не свидетельствует об обратном.

Статьей 40 НК РФ установлены принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения.  В соответствии с пунктом 1 названной статьи, если иное не предусмотрено этой статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Пунктами 6 и 7 статьи 40 НК РФ дано определение понятиям идентичных и однородных товаров. Критериями при определении идентичности товаров являются их физические характеристики, качество и репутация на рынке, потребительские свойства, страна происхождения и производитель. Однородными признаются товары (работы, услуги), которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и потребительские свойства, а также быть коммерчески взаимозаменяемыми.

При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок (п.9 ст.40 НК РФ).

Согласно п.10 ст. 40 НК РФ, при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

 При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (п.11 ст.40 НК РФ).

Суд апелляционной инстанции полагает, что ст.40 содержит принципиальные положения об исчислении налогов на основании рыночных цен, поскольку таковые отражают результаты экономической деятельности, и определяет критерии признания цены рыночной.

Суд апелляционной инстанции полагает, что указанным критериям – однородности товаров и условий сделок – должна соответствовать полученная налоговым органом информация, использованная при применении расчетного метода. Поскольку только при таких обстоятельствах указанную Информацию можно признать информацией об аналогичных налогоплательщиках.

Учитывая, что в ответе ТПП отсутствуют сведения о рыночной цене идентичных (однородных) товаров, реализуемых в сопоставимых условиях, и торговой наценке, то есть ответ ТПП не соответствует требования ст.31 НК РФ применительно к информации об аналогичных налогоплательщиках, то суд не может принять указанное письмо в качестве доказательства размера торговой наценки.

Суд апелляционной инстанции полагает, что инспекции следовало определить торговую надбавку по каждому виду товаров, что соответствовало бы правилам определения цены, установленным ст.40 НК РФ. Инспекция не доказала, что первичные документы налогоплательщика не позволяли рассчитать торговую надбавку, в частности, в виду отсутствия данных о количестве и цене товаров.

Таким образом, инспекция неправильно определила торговую надбавку, в данном случае применение даже минимального показателя - 5% противоречит принципу определения сумм налогов расчетным путем и недопустимости произвольных оснований расчета налогов.

В соответствии со ст.3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.  Размер наценки, использованный инспекцией, нарушает указанный принцип, поскольку информация о наценке была получена в ненадлежащем порядке. Следует также отметить, что инспекция в ходе проверки не истребовала и не проанализировала данные аналогичных налогоплательщиков.

Следовательно, доводы подателя жалобы о неправомерности доначисления налогов вследствие неправильного применения расчетного метода – торговой надбавки обоснованы.

Кроме того, общество обоснованно указало в жалобе, что при расчете инспекцией допущено значительное число ошибок при определении стоимости товаров по цене приобретения (приложение №5), в частности, завышена фактурная стоимость товара, занижены или завышены таможенные платежи, занижены или завышены расходы по НДС, занижены прочие расходы (фрахт, ТЭО, сертификация, хранение на СВХ, транспортные расходы и т.д.).

С учетом изложенного, решение инспекции о доначислении НДС и налога на прибыль, соответствующих пеней и привлечения к ответственности  по указанному эпизоду следует признать недействительным.

Налог на прибыль

Инспекция в решении указала, что предприятием в нарушение п.1 ст. 252 НК РФ    необоснованно отнесены    на расходы в целях налогооблагаемой прибыли следующие суммы:

-     40 384 руб. - сумма затрат на командировку в ООО «Стена» (г. Санкт Петербург), ООО «Руссимвол» Долговой И.Н. и Новиковой О.М., в деятельности предприятия не усматривается результативность поездки, т.е. налогоплательщиком не представлены подписанные дополнительные соглашения;

-     12 966 руб. - сумма затрат на командировку в ЗАО «Феникс» (г. Москва) Новиковой О.М. и Корсуворовой Е.Л.- так как в ходе проверки не подтверждены договорные отношения с данным предприятием;

-     12 721 руб. - сумма затрат на командировочные расходы Долговой И.Н.-поездка в Си Ай Ти Консалтинг (г.Москва), где согласно авансовому отчету получены услуги информационно - консультационного характера и услуги по составлению годового отчета, однако нет подтверждающих документов получения этих услуг.

Указанные доводы инспекции необоснованны, поскольку в подтверждение расходов на командировки обществом были представлены все необходимые документы, в частности, авансовые отчеты, билеты, служебные задания, командировочное удостоверение (л.д.108-137 т.2).

Суд первой инстанции правильно отметил, что представленными в материалы дела договорами на информационно-консультационное обслуживание от 24.04.2006, от 17.11.2005, авансовыми отчетами от 06.06.2006 № 44, от 27.12.2005 № 81, счетами, платежными поручениями от 16.05.2006 № 153, от 08.12.2005 № 382 подтверждается, что ООО «СиАйТи Консалтинг» оказывало заявителю информационно-консультативные услуги по документообороту в бухгалтерском и налоговом учете и составлению годовой бухгалтерской отчетности.

Суд апелляционной инстанции полагает необходимым признать обоснованными расходы общества и в части командировочных расходов Долговой И.Н.,  Новиковой О.М. и Корсуворовой Е.Л. Доводы инспекции об отсутствии результативности поездок не могут быть приняты во внимание.

НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности. Указанный вывод соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, содержащейся, в том числе в постановлении от 18 марта 2008 г. № 14616/07.

Согласно правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, сформулированной в определении от 04.06.2007 № 320-О-П. налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.

По смыслу правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24 февраля 2004 года № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не допускают их произвольного применения.

Таким образом, довод инспекции об отсутствии результата подлежит