Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2010 по делу n А32-20190/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а

денежными средствами на строительство жилого дома.

ООО ТП «Универсал-Авто» на основании расходного кассового ордера  от 26.12.07 года № 1061 гр. Мешкову А.М. (директор ООО «ДЖК Первомайская роща») вышеуказанные денежные средства выдало в сумме 3 561 000 руб. по договору займа от 26.12.07 года.

При проверке  Департаментом финансово-бюджетного надзора Краснодарского края (Акт от 20.12.07 года) ООО «ДЖК Первомайская роща»  по вопросу взаиморасчетов с ООО ТП «Универсал-Авто» за период с 01.01.05 года по 01.10.07 года было установлено, что основная кредиторская задолженность наблюдается по счету 66.2 «Расчеты по краткосрочным займам», где наиболее значительные суммы задолженности сложились по договорам займа с ООО ТП «Универсал-Авто». Активы ООО «ДЖК Первомайская роща» на 80% сформированы за счет заемных средств. Проверкой финансово-хозяйственной деятельности ООО ТП «Универсал-Авто» (Акт от 20.12.07 года), а именно кредиторской и дебиторской задолженности, установлено отвлечение денежных средств целевого назначения, значительный рост дебиторской задолженности с 01.01.05 года по 01.10.07 года. Основная дебиторская задолженность сложилась по счету 66.2 «Расчеты по краткосрочным займам» наиболее значительные суммы задолженности по договорам займа с ООО «ДЖК Первомайская роща» (на 01.10.07 года в сумме 102 811 тыс. руб.). Вышеуказанной проверкой Департамент финансового надзора Краснодарского края установил факт расходования целевых денежных средств на строительство жилых домов на выдачу займов, которые погашаются актами формы КС-2 по мере выполнения строительно-монтажных работ, без исчисления и уплаты процентов по заемным средствам, что фактически в соответствии с содержанием хозяйственной  операции - является оплатой и финансированием выполненных работ.

Согласно ст. 810 ГК РФ основная обязанность заемщика - возвратить сумму займа. Возврат суммы займа осуществляется  в срок и в порядке, определенном условиями договора.

Срок исполнения заемных обязательств  установлен сторонами (ООО ДЖК «Первомайская Роща и ООО ТП «Универсал-Авто») как передача займодавцу всей его суммы по истечении одного года, либо согласно дополнительным соглашениям срок истекает в 2011 году. Согласно регистрам бухгалтерского учета по Д-ту счета 66.2 отражены финансово-хозяйственные операции по возврату заемных средств.

Однако первичными бухгалтерскими документами реквизиты договоров, по которым возвращены заемные обязательства, не указаны.

Таким образом, доказательств и письменных пояснений в отношении исполнения по возврату заемных денежных средств обществом не представлено.

В материалах дела имеются дополнительные соглашения к договорам займа, согласно которым  внесены изменения в 1.2 договора займа, а именно: «пункт 1.2 изложить в следующей редакции: настоящий договор считать беспроцентным с момента заключения». Также изменения внесены и в пункт 2.2 договоров займа, согласно которому погашение заемного обязательства продлевается до 2011 года.  Все дополнительные соглашения датированы 31.03.2008 года, то есть, составлены в момент проведения выездной проверки.

Вышеуказанные дополнительные соглашения заключены так же и на договоры беспроцентного займа, например по договору беспроцентного займа,  от 20.07.07 года б/н на сумму 454 570 руб. заключено дополнительное соглашение от 31.03.08 года, условиями которого вносятся изменения в первоначальный договор, а именно согласно п. 1.2 в новой редакции договор от 20.07.07 года считать беспроцентным с момента заключения и срок исполнения заемного обязательства продлен до 20.07.2011 года, тогда как первоначальный договор уже являлся беспроцентным.

Погашение кредиторской задолженности по договорам займа производилось путем перечисления денежных средств на расчетный счет заимодавца, взаиморасчетом за выполненные строительно-монтажные работы по счету 62 и взаиморасчетом по счету 76.8, кредиторская задолженность по которому сложилась в результате перечисления денежных средства обществом по письму ООО ТП «Универсал-Авто» его контрагентам.

В отношении оплаты произведенной по договорам займа за период с 01.08.2005 года по 31.12.2007 года инспекцией установлено, что фактически погашены заемные обязательства в сумме 84 526 198,36 руб., из них: 350770,30 руб. погашено передачей основных средств; 19 629 151,31 руб. погашено взаиморасчетом (проводка Д-т счета 66.2 К-т счета 76.8); 2 725 000 руб. погашено путем внесения денежных средств в кассу ООО ТП «Универсал-Авто»; 14 820 000 руб. погашено проводкой по Д-ту счета 66.2 К-ту счета 86 «Целевое финансирование»: 20 889 562,19 руб. взаиморасчетами за выполненные строительно-монтажные работы (Д-т 66.2 К-т 62); 12 382 205 руб. путем перечисления на расчетный счет ООО ТП «Универсал-Авто» с назначением платежа «оплата за строительные материалы» согласно сч. 15 от 01.12.06 года в  т.ч. НДС в сумме 1888813,98руб.»; 13 223 737,84 руб. записью по дебету счета 66.2 с комментарием «перевод долга»; 93958,36 руб. внесены исправительные проводки  Д-т 66.2 К-т 60.

Бухгалтерских документов, письменных пояснений по произведенным взаиморасчетам ООО «ДЖК Первомайская роща» не представлено.

Таким образом, более 70% от суммы погашенных заемных обязательств, произведено не денежным расчетом.

Денежные средства в сумме 12382205 руб. отраженные в учете ООО «ДЖК Первомайская роща» как оплата по договорам займа, согласно платежному поручению перечислены как оплата за строительные материалы с выделением суммы налога на добавленную стоимость. Произвести идентификацию произведенной оплаты с определенным договором займа невозможно.

Часть договоров займа, заключенных между ООО ТП «Универсал-Авто» и ООО «ДЖК Первомайская роща» являются возмездными и в соответствии со ст. 809 ГК РФ, т.е. предусматривающими уплату процентов за пользование заемными средствами. Согласно п. 1.2. заключенных договоров займа ООО «ДЖК Первомайская роща» должно уплатить от 10,5% до 13% процентов годовых от суммы займа. Порядок уплаты процентов по договорам займа условиями этих договоров не определен. В соответствии с п. 2 ст. 809 ГК РФ, если в договоре срок уплаты процентов за пользование займом не оговорен, то они выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа.     

Инспекцией правильно установлено, что ООО «ДЖК Первомайская роща» в нарушение Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" ПБУ 15/01 (утв. приказом Минфина РФ от 2 августа 2001 г. N 60н) (с изменениями от 18 сентября, 27 ноября 2006 г.) проценты по договорам займа за период с 01.08.2005 года по 31.12.05 года не исчислялись и не уплачивались. Записи на счетах бухгалтерского учета по отражению финансово-хозяйственных операций характеризующих начисление процентов в учете ООО «ДЖК Первомайская роща» отсутствуют.

При проведении допроса главного бухгалтера ООО «ДЖК Первомайская роща» гр. Ворониной М.А. (протокол № 8 от 15.12.08 года), подтверждено, что проценты в бухгалтерском учете ООО «ДЖК Первомайская роща» не исчислялись и не уплачивались.

Согласно сведениям ЕГРЮЛ учредителем ООО «ДЖК Первомайская роща» является Гец Л.Г., одновременно она же занимает должность заместителя директора по финансам в ООО «ДЖК Первомайская роща».

Согласно сведениям ЕГРЮЛ в отношении ООО ТП «Универсал-Авто» наряду с занимаемой должностью заместителя директора по финансам в ООО «ДЖК Первомайская роща» и учредительством данной организации до 05.06.05 года, Гец Л.Г. является директором ООО «Универсал-авто». С 05.06.05 года учредителем ООО ТП «Универсал-Авто» является Гец М.П. (сын), а с 09.06.2008 года он же является директором ООО «ДЖК Первомайская роща».

Согласно ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Протоколом осмотра от 16.12.08 года № 9 установлено, что ООО ТП «Универсал-Авто» и ООО «ДЖК Первомайская роща» располагаются в одном административном здании по адресу г. Краснодар, ул. Московская, 63. Кабинеты бухгалтерии сообщены, документы ООО «ДЖК Первомайская роща» располагаются на стеллажах кабинета бухгалтерии ООО ТП «Универсал-Авто». В остальных помещениях сотрудники обеих организаций располагаются вместе.

Протоколом допроса  от 16.12.2008 года № 8 гр. Ворониной М.А.  установлено, что с 2007 года она является главным бухгалтером обеих организаций, а в 2006 году работала по совместительству в ООО «ДЖК Первомайская роща».

Протоколом допроса от 12.12.2008 года № 7 гр. Пономаренко В.И. установлено, что в 2005-2006 годах являясь водителем-экспедитором ООО ТП «Универсал-Авто» замещал на время отпуска инженера по снабжению и получал денежные средства в подотчет в кассе ООО «ДЖК Первомайская роща».

Таким образом, сотрудники обеих организаций занимали должности по совместительству и в ООО ТП «Универсал-Авто» и в ООО «ДЖК Первомайская роща».

На основании вышеизложенного, Гец Л.Г. являясь учредителем и заместителем директора по финансам ООО «ДЖК Первомайская роща» и директором ООО ТП «Универсал-Авто» оказывала влияние на принятие управленческих и финансовых решений в отношении обеих организаций.

 В Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.06 года № 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, деятельность налогоплательщика  его  взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой.  Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), а также, если была получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 1 ст. 2 ГК РФ предпринимательской является деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Налогоплательщик достигает налоговой выгоды, как правило, путем заключения сделок (группы взаимосвязанных сделок), или в результате осуществления определенной деятельности, основанной на приобретенном им правовом статусе.

При наличии постоянной  дебиторской задолженности за выполненные строительно-монтажные работы в учете ООО «ДЖК Первомайская роща», отсутствия авансового финансирования этапов строительства, заключение  договоров займа с ООО ТП «Универсал-Авто» не отвечает признакам разумной деловой цели.

В данном случае усматривается лишь занижение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость, в виде не исчисления налога с суммы авансовых платежей в счет выполнения работ. Само по себе снижение размера налоговой обязанности, т.е. тех сумм налога, которые налогоплательщик в результате хозяйственной операции должен уплатить в бюджет, деловой целью признано быть не может.

Инспекцией правильно установлено, что в основе сделок по договорам займа между ООО «ДЖК Первомайская роща» и ООО ТП «Универсал-Авто» лежит исключительно намерение уклониться от уплаты НДС в те налоговые периоды, в которые в соответствие в действующим законодательством на налогоплательщика возложена обязанность по уплате налога. То есть такие сделки обладают пороками характерными для недействительных сделок в виде мнимых и притворных.

Данный вывод подтверждается невыполнением условий договоров процентного займа и договоров строительного подряда от 12.01.2005 года № 7/2 и от 03.03.2004 года № 03/03/04, а именно: несвоевременное погашение заемных обязательств; не исчисление процентов, предусмотренных договорами; не уплата процентов; возврат заемных средств, выполненными строительно-монтажными работами, отражение операций при поступлении денежных средств не соответствует назначению платежа предусмотренного платежным поручением; отражение операций  при возврате заемных обязательств не соответствует назначению платежа предусмотренного платежным поручением; отсутствие деловой переписки, подтверждающей намерение заключения именно подписанного ими договора, а не какого-либо другого; наличие постоянной дебиторской задолженности за выполненные строительно-монтажные работы; проведение взаиморасчетов (более 70%) при отсутствии надлежащего финансирования; отсутствие авансовых платежей для осуществления строительно-монтажных работ.

В приговоре Первомайского районного суда г. Краснодара от 02.12.09г. в отношении Гец Л.Г. /т.6 л.д.63-66/ установлено, что при заключении договоров займа за период с 01.08.05г. по 31.12.07г. у  ООО «ДЖК Первомайская роща» и ООО ТП «Универсал-Авто» отсутствовали намерения по достижению правовых условий, которые закон связывает с заключением и исполнением сделки по договорам займа, а именно данные сделки совершены с целью создания ложных представлений у третьих лиц (государства). Сделки по заключению договоров займа Гец Л.Г. были осуществлены лишь для прикрытия сделок по договорам строительного подряда, которую стороны имели в виду и получение ООО «ДЖК Первомайская роща» необоснованной налоговой выгоды в виде экономии от уплаты НДС.

Согласно пп.15 п.3  ст. 149 НК РФ  операции по предоставлению займов в денежной форме не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость.

В свою очередь,  в соответствии с пп.3 п. 1 ст. 146 НК РФ выполнение строительно-монтажных работ является объектом налогообложения.

Таким образом, ООО «ДЖК Первомайская роща» при заключении договоров займа, имели  место деяния, направленные на сокрытие существующих объектов налогообложения, искажение фактов хозяйственной деятельности и по сути хозяйственных операций, а именно путем заключения притворных сделок занижение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость и соответственно уклонение от уплаты налога в бюджет.

Налоговые последствия притворных сделок состоят в том, что налоговый орган при проведении переквалификации сделки производит исчисление (доначисление) налогов, основываясь на реальных отношениях сторон сделки, а не на притворной их форме.

По результатам выездной проверки ООО «ДЖК Первомайская роща» денежные средства, поступившие по договорам займа, на основании данных первичных документов, имеющийся информации о должностных лицах налогоплательщика, реальных финансово-хозяйственных операциях, проводимых организацией, переквалифицированы как денежные средства, поступившие по договорам строительного подряда от 12.01.2005 года № 7/2 и от 03.03.2004 года № 03/03/04 .

На основании произведенной переквалификации сделок установлено, что согласованная воля сторон (ООО ТП «Универсал-Авто» и ООО «ДЖК Первомайская роща») привела к получению необоснованной налоговой