Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.10.2013 по делу n А53-7021/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

общей стратегии и детальный подход к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур, не учитывается время, необходимое для выполнения задания по аудиту в соответствии с нормативными   правовыми   актами   Российской   Федерации   и   профессиональными стандартами и период выполнения задания, в связи с чем по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности за 2009 год 15 организаций аудиторские заключения выданы в один и тот же день 29.03.2010, по 2 организациям 19.03.2010, а всего за период с 21.01.2010 по 20.04.2010 проведено 33 аудиторских проверки и выдано 33 аудиторских заключения при штатной численности аудитов в количестве 3-х человек. Аудиторские заключения по аудиту бухгалтерской (финансовой) отчетности ОАО «Ростовская региональная ипотечная корпорация» и ОАО «Южный региональный НИиПИ градостроительства» за 2010 год выданы в один день 29.03.2011 одной и той же аудиторской группой;

-  нарушение п.п. 23-25 Федерального стандарта аудиторской деятельности №1/2010 «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирования мнения о ее достоверности», выразившееся в том, что аудиторские заключения по аудиту ОАО «Ростовская региональная ипотечная корпорация», ОАО «Южный региональный НИиПИ градостроительства» за 2009-2011 г.г. и, прилагаемая к ним отчетность, не пронумерованы, не прошнурованы и не опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов. К аудиторскому заключению от 30.03.2012 по аудиту ОАО «Южный региональный НИиПИ градостроительства» приложена бухгалтерская отчетность, датированная также 30.03.2012;

-  нарушение п.п. 22, 23 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности», выразившееся в том, что в аудиторских заключениях по аудиту ОАО «Ростовская региональная ипотечная корпорация» и ОАО «Южный региональный НИиПИ градостроительства» за 2009 год подписи руководителя аудитора не скреплены печатью. Аудиторские заключения и прилагаемая финансовая (бухгалтерская) отчетность не пронумерованы, не прошнурованы и не скреплены печатью аудитора с указанием общего количества листов. К аудиторскому заключению по аудиту ОАО «Ростовская региональная ипотечная корпорация» от 19.03.2010 приложена финансовая (бухгалтерская) отчетность без даты;

-  нарушение Федерального стандарта аудиторской деятельности 1/2010  «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности», выразившееся в том, что в аудиторских заключениях по аудиту ОАО «Ростовская региональная ипотечная корпорация» и ОАО «Южный региональный НИиПИ градостроительства» за 2010-2011 гг. искажено наименование «аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности»;

-  нарушение с п.п. 4 п.1 ст. 8 Закона № 307-ФЗ, выразившееся в том, что согласно договору от 26.08.2009 между ООО «Аудиторская экспертиза» и ОАО «Южный региональный НИиПИ градостроительства» аудиторская организация проводит «консультирование Заказчика по вопросам правильности ведения хозяйственных операций и отражения их в бухгалтерском и налоговом учете за 2009 год». В договоре на оказание аудиторских услуг ОАО «Южный региональный НИиПИ градостроительства» от 04.05.2010 включен п. 3.1.4 «Консультировать заказчика по вопросам правильности ведения хозяйственных операций и отражения их в бухгалтерском и налоговом учете».

По результатам проверки, зафиксированным в акте от 06.03.2013, Некоммерческому партнерству "Аудиторская ассоциация "Содружество" выдано предписание № 58-13­01-17/697 от 22.03.2013 об исключении ООО «Аудиторская экспертиза» из Некоммерческого партнерства "Аудиторская ассоциация "Содружество".

Полагая, что указанное предписание является недействительным, ООО «Аудиторская экспертиза» обратилось в суд с настоящими требованиями.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Правовые основы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации регулируются Федеральным законом от 30 декабря 2008 года N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (далее - Закон № 307-ФЗ).

Пунктом 1 статьи 10 Закона № 307-ФЗ предусмотрено, что аудиторская организация, индивидуальный аудитор обязаны установить и соблюдать правила внутреннего контроля качества работы. Принципы осуществления внутреннего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и требования к организации указанного контроля устанавливаются федеральными стандартами аудиторской деятельности.

В силу пункта 2 статьи 10 Закона № 307-ФЗ аудиторская организация обязана проходить внешний контроль качества работы, в том числе предоставлять всю необходимую для проверки документацию и информацию. Предметом внешнего контроля качества работы является соблюдение аудиторской организацией требований настоящего Федерального закона, стандартов аудиторской деятельности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, кодекса профессиональной этики аудиторов (пункт 3 статьи  1 Закона № 307-ФЗ).

В соответствии с пунктом 5 статьи 10 Закона № 307-ФЗ внешний контроль качества работы аудиторских организаций, проводящих обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, наряду с саморегулируемыми организациями аудиторов осуществляет уполномоченный федеральный орган.

В соответствии с пунктом 1 раздела I Положения о Федеральной службе финансово-бюджетного надзора, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.06.2004 N 278, Федеральная служба финансово-бюджетного надзора является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере, функции органа валютного контроля, а также функции по внешнему контролю качества работы аудиторских организаций, определенных Федеральным законом "Об аудиторской деятельности".

Подпунктом 5.14.3 Положения о Федеральной службе финансово-бюджетного надзора установлено, что в целях реализации полномочий в установленной сфере деятельности Федеральная служба финансово-бюджетного надзора имеет право направлять в проверенные организации, их вышестоящие органы обязательные для рассмотрения представления или обязательные к исполнению предписания по устранению выявленных нарушений.

Подпунктом 5.14.7 Положения о территориальных органах Федеральной службы финансово-бюджетного надзора, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 11.07.2005 N 89н, аналогичное право предоставлено территориальным органам Федеральной службы финансово-бюджетного надзора.

Из материалов дела усматривается, что основанием для выдачи управлением Росфиннадзора по Ростовской области предписания № 58-13­01-17/697 от 22.03.2013 послужили установленные управлением в ходе внешнего контроля факты нарушения обществом «Аудиторская экспертиза» требований Закона № 307-ФЗ и Федеральных стандартов аудиторской деятельности.

Так, пунктом 1 предписания обществу вменяется нарушение п. 4.1 ст. 23 Закона № 307-ФЗ.

Согласно ч. 4.1 ст. 23 Закона N 307-ФЗ с 1 января 2012 года аудиторы, имеющие действительные квалификационные аттестаты аудитора, выданные в соответствии с Федеральным законом от 7 августа 2001 года N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности", вправе участвовать в аудиторской деятельности (осуществлять аудиторскую деятельность) в соответствии с типом имеющегося у них квалификационного аттестата аудитора, за исключением участия в аудиторской деятельности (осуществления аудиторской деятельности), предусмотренной ч. 3 ст. 5 данного Федерального закона, т.е. за исключением участия в проведении обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов.

В нарушение указанной нормы аудиторы ООО «Аудиторская экспертиза» Бороботько В.В., Рябова И.В. и Карабан М.В., не имеющие квалификационных аттестатов аудитора, выданных в соответствии со ст. 11 Федерального закона № 307-ФЗ, в 2012 году осуществляли аудиторскую деятельность в отношении организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25% - ОАО «Ростовская региональная ипотечная корпорация» (договор от 01.02.2012) и ОАО «Южный региональный научно-исследовательский и проектный институт градостроительства» (договор от 26.03.2012). Аудиторские заключения от 22.02.2012 и от 30.03.2012 подписаны директором ООО «Аудиторская экспертиза» Бороботько В.В.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно согласился с выводами управления по пункту 1 предписания.

Пунктом 2 предписания заявитель признан нарушившим п. 2 ст. 23 Закона № 307-ФЗ.

В соответствии с ч. 2 ст. 23 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" с 1 января 2010 года лицензии на осуществление аудиторской деятельности утрачивают силу и аудиторские организации, индивидуальные аудиторы, не вступившие в саморегулируемые организации аудиторов, не вправе проводить аудит и оказывать сопутствующие аудиту услуги.

Проверяющим органом установлено, что до вступления в саморегулируемую организацию аудиторов (Свидетельство о членстве в НП «Аудиторская Ассоциация Содружество» № 2627 от 08.02.2010) ООО «Аудиторская экспертиза» осуществляло аудиторскую деятельность в отношении НП «Ростовское региональное агентство поддержки предпринимательства» по договору от 21.12.2009 и выдало аудиторское заключение от 29.01.2010. До вступления в саморегулируемоую организацию на счет заявителя 21.01.2010 от ИП Дерановского В.Ф. поступила оплата по договору от 20.01.2010 за консультационные услуги в сумме 20 000 руб. и 28.01.2010 от ЗАО «РМК» в сумме 5 000 руб. за консультирование.

Выдача аудиторского заключения НП «Ростовское региональное агентство поддержки предпринимательства» 29.01.2010 - до вступления в саморегулируемую организацию, обоснованно расценено проверяющим органом как нарушение п. 2 ст. 23 Закона № 307-ФЗ.

Представление аудируемому лицу аудиторского заключения является этапом аудита этого хозяйствующего субъекта. В связи с этим подписание аудиторского заключения должно осуществляться в соответствии с ч. 4.1 ст. 23 Закона № 307-ФЗ.

Вместе с тем, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что поступление на счет аудиторской организации денежных средств от ИП Дерановского В.Ф. и ЗАО «РМК» до вступления ее в саморегулируемую организацию, не свидетельствует о том, что фактически услуги были оказаны до получения свидетельства о членстве в НП «Аудиторская Ассоциация Содружество» № 2627 от 08.02.2010. Документы, подтверждающие факт оказания услуг данным лицам управлением не исследовались с целью установления предмета услуг и сроков их оказания.

Пунктом 3 предписания обществу вменяется нарушение п. 66 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях».

Названным пунктом предусмотрено, что принципы и процедуры аудиторской организации разрабатываются таким образом, чтобы не создавать угрозу объективности лица, осуществляющего обзорную проверку качества выполнения задания. Для этой цели лицо, осуществляющее обзорную проверку качества выполнения задания: не должно быть выбрано по указанию руководителя аудита или иного задания; в период проведения обзорной проверки качества выполнения задания никаким образом не должно участвовать в выполнении этого задания; не должно принимать решений за аудиторскую группу; не должно быть поставлено в какие-либо иные условия, которые могли бы создать угрозу его объективности.

Проверяющим органом установлено, что при проведении аудита ОАО «Ростовская региональная ипотечная корпорация» и ОАО «Южный региональный НИиПИ градостроительства» за 2009-2011 г.г. обзорные проверки качества выполнения заданий проводил директор ООО «Аудиторская экспертиза» Бороботько В.В., являвшийся одновременно руководителем аудита и участвовавший в выполнении этих аудиторских заданий.

Исходя из изложенного, суд первой инстанции обоснованно посчитал нарушение по данному эпизоду доказанным.

Согласно пункту 4 предписания обществом допущено нарушение пп. «в» п. 34 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 7 «Контроль качества выполнения заданий по аудиту».

Названной нормой предусмотрено, что при проведении аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности общественно значимых хозяйствующих субъектов руководитель аудиторской проверки должен не выдавать аудиторское заключение до тех пор, пока не будет завершена обзорная проверка качества выполнения задания.

Обществу вменяется в вину выдача аудиторских заключений в день завершения обзорной проверки качества выполнения задания.

Между тем, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что датирование аудиторского заключения датой завершения обзорной проверки качества выполнения задания не свидетельствует о том, что аудиторское заключение выдано до завершения обзорной проверки.

Таким