Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.02.2014 по делу n А32-27087/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

на отгрузку грузов с отметками таможенного органа «Погрузка разрешена», и указанием портов разгрузки, находящихся за пределами территории Российской Федерации, коносаменты с указанием соответствующего количества груза, принятого на борт корабля, на коносаментах имеются подписи капитанов теплоходов и печати; манифесты на экспортные грузы с отметками таможенного органа «Выпуск разрешен».

Судом установлено,  что оплата от покупателя,  поступила на расчетный счет ООО «ТТДХ» в полном объеме, в подтверждение чего предоставлены копии выписок банка и платежные поручения.

По договору (контракту) экспедирования экспортных грузов от 30.12.2012 № 01-АТТ/2011 с фирмой «AQUILON TRADING LIMITED», BVI (заказчик) ООО «ТТДХ» (экспедитор) за вознаграждение и за счет заказчика оказывает услуги по организации перегрузки, перевозки, экспедированию и оформлению экспортных документов на вывоз угля каменного через причалы ОАО «Ейский морской порт». Объем груза по договору составляет 1 000 000 тонн в год. Ежемесячные объемы согласовываются сторонами. Завоз груза в порт осуществляется железнодорожным транспортом. Перевалка груза осуществляется по варианту «полувагоны - склад - судно» и по прямому варианту «полувагоны - судно». Вывоз груза из порта осуществляется на судах, зафрахтованных Заказчиком, Экспедитором, либо покупателем груза. Норма единовременного ранения груза на складе устанавливается Экспедитором на каждый месяц и составляет не более 50% от месячного объема завоза груза. По заявке Заказчика и за его счет осуществляет фрахт судов для вывоза груза из порта. Срок действия договора - до 31.12.2011.

Согласно Приложению №1 к договору от 30.12.2010 цена за перегрузку угля составляет 4 доллара за 1 тонну, за хранение угля начиная с 31-х суток хранения - 0,1 доллара США, начиная с 61-х суток - 0,5 доллара США за 1 тонну.

Согласно Приложению № 3 к договору от 04.02.2011 цена за перегрузку угля составляет 5 долларов США 1 тонну. В ставку входят: погрузочно-разгрузочные работы, зачистка вагонов от остатков угля, сборы ж/д дороги, ТЭО (раскредитование груза на ст. Ейск до оформления грузовых документов на погруженную на судно партию груза).

Согласно данному договору во втором квартале 2011 года ООО «ТТДХ» оказаны услуги по экспедированию экспортных грузов на дату отгрузки на сумму 1 172 062,84 доллара США (на дату отгрузки - 33 667 103,50 рубля).

ООО «ТТДХ» в рамках камеральной налоговой проверки в инспекцию представлены выставленные в адрес фирмы «AQUILON TRADING LIMITED», BVI счета-фактуры со ставкой НДС 0%, в том числе с наименованием вида услуг «экспедирование угля каменного» на сумму 1 169 064,93 доллара США (на дату отгрузки - 33 583 315,72 рубля), а также -«хранение угля» на сумму 2 997,91 доллара США (на дату отгрузки - 83 946,30 рубля).

В счетах-фактурах указано количество переваленного груза (одной теплоходной партии), и применена комплексная ставка - 5 долларов США за 1 тонну груза.

ООО «ТТДХ» представлены поручения на отгрузку грузов с отметками таможенного органа «Погрузка разрешена», и указанием портов разгрузки, находящихся за пределами территории Российской Федерации, коносаменты с указанием соответствующего количества груза, принятой на борт корабля, на коносаментах имеются подписи капитанов теплоходов и печати; манифесты на экспортные грузы с отметками таможенного органа «Выпуск разрешен».

Судом установлено, что оплата от покупателя, поступила на расчетный счет ООО «ТТДХ» в полном объеме, в подтверждение чего предоставлены копии выписок банка и платежные поручения.

В письме Министерства финансов Российской Федерации от 02.08.2011 № 03-07-15/72 (которым должны руководствоваться налоговые органы в своей деятельности) указано, что в соответствии с положениями подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации нулевая ставка применяется также в отношении оказываемых российскими организациями и индивидуальными предпринимателями транспортно-экспедиционных услуг, перечень которых установлен данным пунктом, на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки морскими, речными судами, судами смешанного (река-море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автомобильными средствами между пунктами отправления и назначения товаров, один из которых расположен на территории Российской Федерации, а другой - за пределами территории Российской Федерации.

При этом договор транспортной экспедиции должен соответствовать положениям главы 41 «Транспортная экспедиция» Гражданского кодекса Российской Федерации и Федерального закона от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности», а услуги, включенные в указанный перечень, - Национальному стандарту ГОСТ Р 52298-2004 «Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования», утвержденному приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 30.12.2004 № 148-ст.

Согласно пункту 3.1 ГОСТ Р 52298-2004 «Услуги транспортно-экспедиционные. Общие требования» услуги, оказываемые грузоотправителю и грузополучателю экспедитором, подразделяют следующим образом:

- участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров;

- оформление документов, прием и выдача грузов;

- завоз-вывоз грузов;

- погрузочно-разгрузочные и складские услуги;

- информационные услуги;

- подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств;

- страхование грузов;

- платежно-финансовые услуги;

- таможенное оформление грузов и транспортных средств;

- прочие транспортно-экспедиторские услуги.

Из представленных в материалы дела первичных документов следует, что общество в рамках вышеуказанных договоров оказало услуги по организации хранения груза и погрузочно-разгрузочных работ (которые в соответствии с пунктом 3.1.4 указанного выше ГОСТа отнесены к погрузочно-разгрузочным и складским услугам).

Как установлено судом и не оспаривается налоговым органом, оказанные обществом по вышеперечисленным договорам услуги по транспортно-экспедиционному обслуживанию в порту Ейск соответствуют перечню услуг, поименованных в пункте 3.1.4 ГОСТ Р 52298-2004. Следовательно, по настоящему договору Обществом фактически оказаны транспортно-экспедиционные услуги, соответствующие услугам, указанным в подпункте 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, при организации международной перевозки товаров.

Все перечисленные услуги оказаны ООО «ТТДХ» в отношении товара, транспортировка которого осуществлялась между двумя пунктами, один из которых находится на территории Российской Федерации, другой - за ее пределами, что подтверждается представленными документами.

Кроме того, сам факт международной перевозки грузов, экспедируемых ООО «ТТДХ», подтверждается материалами дела и налоговым органом не оспаривается.

Кроме того, подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогообложение налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов производится, в том числе при реализации транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки. Каких-либо дополнительных требований, связанных с транспортно-экспедиционными услугами, в частности, непосредственно сама организация международной перевозки, законодательством не предусмотрена.

Отношения между экспедитором и клиентом регулируются Гражданским кодексом Российской Федерации, Федеральным законом от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно­ экспедиционной деятельности», Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.09.2006 № 554 «Об утверждении правил транспортно-экспедиционной деятельности».

Согласно пункту 4 указанных Правил транспортно-экспедиционные услуги представляют собой услуги по организации перевозки груза, заключению договоров перевозки груза, обеспечению отправки и получения груза, а также иные услуги, связанные с перевозкой груза. Осуществление непосредственно самой перевозки груза является правом, а не обязанностью экспедитора, в подпункте 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации не указано, что экспедитор должен выступать организатором перевозки.

Согласно пункту 9 статьи 4 Федерального закона от 08.11.2007 № 261-ФЗ «О морских портах в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» перевалка грузов - это комплексный вид услуг и (или) работ по перегрузке грузов с одного вида транспорта на другой вид транспорта при перевозках в прямом международном сообщении и непрямом международном сообщении, прямом и непрямом смешанном сообщении, в том числе перемещение грузов в границах морского порта и их технологическое накопление, или по перегрузке грузов без их технологического накопления с одного вида транспорта на другой вид транспорта.

Таким образом, ТЭУ, оказанные ООО «ТТДХ», по своему факту не могут быть фактически оказаны вне рамок международной перевозки. Следует также отметить, что в соответствии со статьей 17 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации, пунктом 1 статьи 94 Конвенции от 10.12.1982 ООН по морскому праву территория иностранного судна является территорией иностранного государства, под флагом которого оно ходит.

Непосредственно осуществление или организация международной перевозки есть право, а не обязанность экспедитора. Это прямо указано в статье 801 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно положениям которой договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

Довод налогового органа о том, что без организации перевозки ООО «ТТДХ» не может являться экспедитором, а взаимоотношения ООО «ТТДХ» с заказчиками не подлежат регулированию по статье 801 Гражданского кодекса Российской Федерации, правомерно отклонен судом,  поскольку статья 801 Кодекса имеет диспозитивный характер, содержит оговорку: "а также другие обязанности, связанные с перевозкой", то есть позволяет расширительное толкование. Договор транспортной экспедиции неразрывно связан с перевозкой груза (часть 1 статьи 801 ГК РФ). Кроме того, общество лишь выполняет условия договора - оказывает услуги при организации международной перевозки товара третьим лицом.

Судом учтены разъяснения Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенные в определении от 25.06.2012 № ВАС-4665/12, в которых указано, что согласно статье 801 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором.

Следовательно, договор транспортной экспедиции может предусматривать оказание экспедитором как фактических, так и юридических значимых услуг. Содержание фактических услуг составляют, например, проверка количества и состояния груза, подготовка груза к перевозке, упаковка, пакетирование, нанесение транспортной маркировки на груз, погрузка и выгрузка груза, организация доставки груза на станцию или в порт либо со станции получателю. Наряду с фактическими экспедитору приходится выполнять также юридические действия. Таково согласование с перевозчиком условий перевозки, заключение договоров перевозки от своего имени или от имени клиента, организация перевалки груза на другие виды транспорта, оформление документов на отправление и прием груза от перевозчика, прохождение таможенных процедур, участие в составлении коммерческих актов и другое.

Таким образом, договоры транспортной экспедиции могут принципиально отличатся содержанием обязанностей экспедитора друг от друга. Так, выделяются договоры о транспортно-экспедиционном обеспечении доставки груза получателю, о транспортно-экспедиционном обеспечении завоза (вывоза) грузов со станций железных дорог, в порты (на пристани) и аэропорты, об отдельных транспортно-экспедиционных операциях и услугах. Общим для всех этих видов договоров является то, что действия экспедитора по выполнению или организации выполнения услуг во всех случаях связаны с перевозкой груза. Число разновидностей договора об отдельных транспортно-экспедиционных операциях и услугах не имеет законченного перечня. Но во всех подобных случаях договоры, заключаемые между экспедиторскими организациями и клиентами, признаются договорами транспортной экспедиции, регулирующими оказание клиенту со стороны экспедитора услуг, связанных с перевозкой груза.

В статье 164 Налогового кодекса Российской Федерации при перечислении видов транспортно-экспедиционных услуг для целей применения данной статьи, также не установлено никаких оговорок о необходимости оказывать все из обозначенных услуг в качестве условия применения налоговой ставки по НДС 0%.

В свою очередь налогоплательщик вправе претендовать на применение налоговой ставки 0% по НДС в рамках подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации и, не оказывая всех услуг, перечисленных в абзаце 5 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, при условии оказания их в отношении товаров на основании договора транспортной экспедиции в связи с международной перевозкой таких товаров. Данный вывод подтверждается рядом писем Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов Российской Федерации, в частности: от 20.01.2011 № 03-07-08/16, от 17.02.2011 № 03-07-08/54, от 18.04.2011 № 03-07-08/114, от 13.05.2011 № 03-07-08/148, от 25.06.2011 № 03-07-08/240, от 29.06.2011 № 03-07-08/244.

Довод налогового органа о том, что действия по организации международной перевозки являются определяющим критерием для отнесения