Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2014 по делу n А32-37481/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

финансовой аренды (лизинга) железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров для осуществления международных перевозок было закреплены еще два вида услуг в качестве основания для применения налоговой ставки 0% по НДС - это непосредственно услуги по международной перевозке товаров и ТЭУ, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки. Соответственно, и в первом, и во втором случаях основанием для оказания данных услуг являются отдельные договоры - перевозки и транспортной экспедиции.

В первом случае - договор перевозки, на основании которого «перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату» (статья 785 ГК РФ).

Однако НК РФ в статье 164 ограничивает возможность применения налоговой ставки 0% только случаями международной перевозки, как указано выше. Во втором случае - договор транспортной экспедиции, на основании которого «одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента - грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза. Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой».

В соответствии с абз.3 п.1 ст. 801 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) в качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции «может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором». При этом, согласно п.1 ст.805 ГК РФ, если «из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц». Однако НК РФ также ограничивает возможность применения налоговой ставки 0% по НДС только к ТЭУ, оказываемым на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

В пункте 2 статьи 801 ГК РФ законодатель разделил понятия «экспедитор» и «перевозчик», указав, что правила главы 41 ГК РФ распространяются и на случаи, когда в соответствии с договором обязанности экспедитора исполняются перевозчиком.

Необходимо также иметь ввиду то, что ГК РФ установлен специальный вид договоров -договоры об организации перевозок (статья 798 ГК РФ). В соответствии с указанной статьей «Перевозчик и грузовладелец при необходимости осуществления систематических перевозок грузов могут заключать долгосрочные договоры об организации перевозок. По договору об организации перевозки грузов перевозчик обязуется в установленные сроки принимать, а грузовладелец - предъявлять к перевозке грузы в обусловленном объеме. В договоре об организации перевозки грузов определяются объемы, сроки и другие условия предоставления транспортных средств и предъявления грузов для перевозки, порядок расчетов, а также иные условия организации перевозки».

Заключение подобного договора подчеркивает длительные хозяйственные связи сторон, участниками договоров об организации перевозок являются перевозчик и грузовладелец - лицо, принимающее на себя обязанность систематически предъявлять к перевозке грузы в обусловленном объеме и в обусловленные сроки.

Таким образом, предмет договора транспортной экспедиции и предмет договора организации перевозок не совпадают, но как было отмечено выше, договором транспортной экспедиции могут (а не должны) быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза (абз.2 п.1 ст. 801 ГК РФ).

Буквальное толкование нормы, содержащейся в абз. 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ во взаимосвязи с вышеуказанными нормами ГК РФ, позволяет сделать следующие выводы:

1) в п.1 ст. 164 НК РФ законодатель установил для налогообложения НДС по ставке 0% закрытый перечень работ (услуг) в отношении товаров, ограниченный только необходимостью наличия непосредственной связи таких работ (услуг) с перемещением указанных товаров через таможенную границу Российской Федерации;

2) в отношении ТЭУ - налогоплательщик вправе применить ставку 0% при оказании таких услуг, если они: оказываются на основании договора транспортной экспедиции и связаны с международной перевозкой товаров, по поводу которых оказывается услуга экспедитором;

3) если бы законодатель имел в виду иное, то в ст. 164 НК РФ было бы указание на ТЭУ по организации международной перевозки, а в п.3.1 ст. 165 НК РФ среди подлежащих предоставлению в налоговый орган документов был бы упомянут договор, заключенный экспедитором «от своего имени или от имени клиентов, на перевозку товара между двумя пунктами, один из которых находится за пределами территории Российской Федерации».

Для подтверждения правомерности применения налогоплательщиками-экспедиторами нулевой ставки по НДС до 01.01.2011 года существенное значение имел факт помещения товара, в отношении которого оказывалась услуга, под таможенный режим экспорта и вывоза этого товара за пределы Российской Федерации, а после 01.01.2011 года - существенным условием для применения этими же налогоплательщиками нулевой ставки по НДС в отношении ТЭУ является оказание их на основании договора транспортной экспедиции в связи с международной перевозкой товара.

Таким образом, неправомерен вывод налогового органа о том, что условием применения налогоплательщиком налоговой ставки 0% по НДС в рамках пп.21. п.1 ст.164 НК РФ является в частности, то обстоятельство, что «налогоплательщик в рамках договора транспортной экспедиции должен оказывать услуги по организации международной перевозки товаров».

Суд первой инстанции правильно указал, что связь оказанных заявителем услуг в отношении товаров с их международной перевозкой доказана представленными в материалы настоящего дела документами.

Применение предусмотренной подп. 2.1. п.1 ст. 164 НК РФ нулевой ставки по НДС допустимо в отношении перечня услуг, характеристика которых предусмотрена разделом 3 ГОСТ Р 52298-2004.

Оказанные ООО «Интотек Ново» услуги в полной мере подпадают под перечень ТЭУ, предусмотренных ГОСТ Р 52298-2004. Согласно названному ГОСТ в целях настоящей статьи к транспортно-экспедиционным услугам относятся участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров, оформление документов, прием и выдача грузов, завоз-вывоз грузов, погрузочно-разгрузочные и складские услуги, информационные услуги, подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств, услуги по организации страхования грузов, платежно-финансовых услуг, услуги по таможенному оформлению грузов и транспортных средств, а также разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов, розыск груза после истечения срока доставки, контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования, перемаркировка грузов, обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей, обслуживание рефрижераторных контейнеров и хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора.

В соответствии с пп. 4.1 п. 1 ст. 148 Налогового кодекса РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если: услуги по перевозке и (или) транспортировке, а также услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и (или) транспортировкой (за исключением услуг (работ), непосредственно связанных с перевозкой и (или) транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита при перевозке иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия на территорию Российской Федерации до таможенного органа в месте убытия с территории Российской Федерации), оказываются (выполняются) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями в случае, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации.

Как правомерно установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в 4 квартале 2012 года общество применило налоговую ставку 0% по налогу на добавленную стоимость по услугам, оказанным по следующим договорам:

Договор № 2011-196/01-ВЭД от 16 мая 2011 года с ООО «Татнефть-АЗС Центр» (с дополнением к договору от 02 февраля 2012 года) и договор № 13-10/1103-9 от 03 ноября 2011 года с ОАО «Татнефть имени В.Д. Шашина» (с дополнением от 17 апреля 2012 года) на оказание услуг по транспортно-экспедиторскому обслуживанию нефтеналивных грузов.

Предметом договора № 2011-196/01-ВЭД от 16 мая 2011 года является оказание экспедитором (то есть обществом) комплекса транспортно-экспедиторских услуг, связанных с организацией перевалки топлива технологического экспортного (топливо нефтяное), мазута топочного, топлива печного бытового и вакуумного газойля (далее груз).

По указанному договору оказывались следующие услуги:

-          организация обеспечения перевалки груза клиента за счет клиента через танкер-накопитель, находящийся на рейдовом перегрузочном месте рейдового перегрузочного комплекса «Таманский» порта Кавказ (далее танкер-накопитель), поставляемого клиентом на экспорт,

- организация транспортно-экспедиторского обслуживания (далее ТЭО) груза клиента при перевалке через танкер-накопитель

-  оформление товарно-транспортных документов, деклараций о транспортных характеристиках наливного груза, сертификатов, паспортов и иных разрешений государственных органов, необходимых для организации экспортной перевалки груза клиента через танкер-накопитель

-  обеспечение ведения учета поставляемого для перевалки груза клиента и регулярная сводка с сюрвейером

-  представление клиента в таможенном органе, на танкере-накопителе и в порту, а также выполнение всех письменных поручений клиента, или лиц, которых он представляет на основании выданной клиентом доверенности

-  оформление в таможенном органе поручений на погрузку груза клиента с последующей выдачей их на танкер-накопитель и направлением клиенту

-  выполнение других необходимых действий, связанных с организацией перевалки груза клиента через танкер-накопитель

-  оформление грузовых (судовых) и иных документов для клиента или для лиц, которых он представляет

-          выполнение иных письменных поручений клиента, не предусмотренных в условиях договора по отдельному заданию (письменной заявке).

Согласно представленным обществом документам по договору от 16.05.2011 г № 2011-196/01-ВЭД было оказано транспортно-экспедиционных услуг при перевалке 104 415,400 тонн мазута на сумму 813 469.35 рублей, что подтверждают следующие документы:

- Счет-фактура от 13.10. 2012г. (34 965,655 тонн, 270 754,69 руб.); Акт от 13.10. 2012 г. (34 965,655 тонн;270 754,69 руб.); Поручение на погрузку от 08.10. 2012г. (448 066 тонн); Поручение на погрузку от 08.10.2012г. (35 000 тонн); Коносамент от 13.10.2012 г. (34 965,655 тонн); Сертификат происхождения от 13.10.2012г.(34 965,655 тонн); Карго-манифест от 13.10.2012 г. (34 965,655 тонн); Отчет о выдаче товаров (34 965,655 тонн);

- Счет-фактура от 05.11. 2012 г. (34 972,772 тонн, 274 376,17 руб.); Акт от 05.11.2012г. (34 972,772 тонн, 274 376-17 руб.); Поручение на погрузку от 30.10. 2012 г. (482 411 тонн);

Поручение на погрузку от 30 2012 г. (35 000 тонн); Коносамент от 05.11. 2012 г. (34 972,772 тонн); Сертификат происхождения от 05.11.2012г. (34 972,772 тонн); Карго-манифест от 05.11.2012г. (34 972,772 тонн), Отчет о выдаче товаров от 05.11.2012г. (34 972,772 тонн);

- Счет-фактура от 26.11.2012 г. (34 476,973 тонн, 268 338,49 руб.); Акт от 26.11.2012 г. (34 476,973 тонн, 268 338,49 руб.); Поручение на погрузку от 23.11. 2012 г. (509 639 тонн);

Поручение на погрузку от 24.11.2012 г. (34 000 тонн); Коносамент от 26.11.2012 г. (34 476,973 тонн); Сертификат происхождения от 26.11.2012г. (34 476,973 тонн); Карго-манифест от 26.11.2012 г. (34 476,973 тонн); Отчет о выдаче товаров от 26.11.2012г. (34 476,973 тонн).

Предметом договора № 13-10/1103 от 03 ноября 2011 года является оказание Экспедитором (то есть обществом) комплекса транспортно-экспедиторских услуг, связанных с организацией перевалки топлива технологического экспортного (топливо нефтяное), мазута топочного, топлива печного бытового и вакуумного газойля (далее груз).

По указанному договору оказывались следующие услуги:

-  организация обеспечения перевалки Груза клиента за счет клиента через танкер-накопитель, находящийся на рейдовом перегрузочном месте рейдового перегрузочного комплекса «Таманский» порта Кавказ (далее танкер-накопитель), поставляемого клиентом на экспорт,

-  организация транспортно-экспедиторского обслуживания (далее ТЭО) груза клиента при перевалке через танкер-накопитель

-  оформление товарно-транспортных документов, деклараций о транспортных характеристиках наливного груза, сертификатов, паспортов и иных разрешений государственных органов, необходимых для организации экспортной перевалки груза клиента через танкер-накопитель

-  обеспечение ведения учета поставляемого для перевалки груза клиента и регулярная сводка с сюрвейером

-  представление клиента в таможенном органе, на танкере-накопителе и в порту, а также выполнение всех письменных поручений клиента, или лиц, которых он представляет на основании выданной клиентом доверенности

-  оформление в таможенном органе поручений на погрузку груза клиента с последующей выдачей их на танкер-накопитель и направлением клиенту

-  выполнение других необходимых действий, связанных с организацией перевалки груза клиента через танкер-накопитель

-  оформление грузовых (судовых) и иных документов для клиента или для лиц, которых он представляет

- выполнение иных письменных поручений клиента, не предусмотренных в условиях договора по отдельному заданию (письменной заявке).

Согласно представленным документам по договору от 03.11.2011 г. № 13-10/1103-9 было оказано транспортно-экспедиционных услуг при перевалке 257 801,911 тонн вакуумного газойляна сумму 2 017 246,66 рублей, что подтверждают следующие документы:

-  Счет-фактура от 11.10. 2012 г. (29 937,851 тонн, 233 527, 88 руб.); Акт от 11.10.2012 г. (29 937,851 тонн, 233 527, 88 руб.); Поручение на погрузку от 08.10.2012 г.(30 100,000 тонн); Коносамент от 11.10. 2012 г. (29 937,851 тонн); Сертификат происхождения