Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2014 по делу n А71-4698/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

«Глазовская», ОАО «Удмуртская птицефабрика» с точки зрения возникновения налоговых последствий являлись предметом рассмотрения Арбитражного суда Удмуртской Республики по делу № А71-2098/2013 по заявлению ООО «КОМОС ГРУПП» к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 06.08.2013 заявленные требования ООО «КОМОС ГРУПП» в части доначисления налога на прибыль и НДС, соответствующих сумм пени и штрафов в связи с переквалификацией договоров комиссии ООО «КОМОС ГРУПП» с ОАО "Ижевская птицефабрика", ОАО "Птицефабрика "Вараксино", ООО "Птицефабрика "Глазовская", ОАО "Воткинская птицефабрика", ОАО "Удмуртская птицефабрика" в договоры поставки (пункты 1.1, 2.1 решения), были удовлетворены, оспариваемое решение налоговой инспекции в указанной части признано незаконным. Суд посчитал доначисление налогов по данному эпизоду необоснованным в связи с недоказанностью наличия оснований для их доначисления.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2013 решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 06.08.2013 по делу № А71-2098/2013 оставлено без изменения.

Постановлением Федерального Арбитражного суда Уральского округа от 25.02.2014 № Ф09-93/14 решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 06.08.2013 по делу № А71-2098/13 и Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2013 по тому же делу отменены в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по пунктам 1.1., 1.2.1.. 1.2.2.; в части доначисления НДС, начисления соответствующих сумм пени и штрафа по п. 2.1. оспариваемого решения.

Дело в отмененной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Отменяя принятые по делу судебные акты, суд кассационной инстанции указал, что обстоятельства по пунктам 1.1, 2.1 решения, в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о фактическом приобретении и реализации собственного товара силами и средствами налогоплательщика, в отсутствие какого-либо действительно имевшего место участия комитентов-птицефабрик, заключение договоров с которыми не имело экономически обоснованной деловой цели. Деятельность общества была направлена на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налогового бремени по уплате налога на прибыль организаций и НДС за счет их исчисления не с суммы фактической реализации, а только с суммы комиссионного вознаграждения.

При новом рассмотрении указанного спора суды пришли к выводу о правомерности выводов налогового органа о переквалификации названных договоров комиссии в договоры по поставке.

Таким образом, для установления действительных налоговых обязательств, принимая во внимание позицию Федерального арбитражного суда Уральского округа, изложенную в постановлении от 25.02.2014 № Ф09-93/14 по делу № А71-2098/2013 и позицию Семнадцатого арбитражного апелляционного суда, изложенную в постановлении от 28.08.2014 № 17АП-11753/2013 из расходов по ЕСХН за 2009-2010 г.г. надлежит исключить сумму комиссионного вознаграждения с учетом переквалификации договоров комиссии в договоры поставки в виду фактического отсутствия отношений с ООО «Комос Групп» по договору комиссии.

Таким образом, решение инспекции по п. 1.1.3.3. , которым установлено завышение расходов по комиссионному вознаграждению в сумме 200 526 766 руб.. в т. ч. За 2009 год – 120 768 799 руб., за 2010 год – 79 757 967 руб., в результате чего налоговым органом уменьшен убыток по ЕСХН в сумме 200 526 766 руб.. является законным, решение арбитражного суда в указанной части подлежит отмене.

По п. 1.1.3.2. решения налоговым органом установлено занижение доходов в сумме 50 794 520 руб. ввиду фактического получения дохода от реализации продукции в адрес ООО «Комос Групп» под видом беспроцентного займа от  ООО «Хайперфурдс холдинг».

Основанием для принятия решения в указанной части послужили выводы инспекции о создании противозаконной цепочки перечислений денежных средств посредством заключения договора  займа  ООО «Комос Групп» и ООО «Хайперфудс холдинг» от 14.05.2010 № 34/10 (сумма по договору – 257 936 058 руб.). Займ разными траншами был перечислен на расчетные счета ООО «Хайперфурдс холдинг», в т.ч. 19.05.2010 на расчетный счет указанной организации, открытый в АКБ «Ижкомбанк» (ОАО), было перечислено 50 794 520 руб. Денежные средства, направленные в адрес ООО «Хайперфурдс холдинг» были получены в счет оплаты облигаций ООО «Комос Групп».

Согласно анализу выписки по расчетному счету ООО «Хайперфурдс холдинг» данные денежные средства были направлены в адрес ОАО «Удмуртская птицефабрика» с назначением платежа «Предоставление беспроцентного займа по договору от 14.05.2010. НДС не облагается». Заявителю было перечислено 83 646 570 руб. Займ был погашен во втором полугодии 2010 года платежами от 28.05.2010, 13.07.2010, 14.07.2010, 24.09.2010.

Между тем, в ходе проведения выездной проверки инспекцией было установлено, что задолженность ООО «Комос Групп» перед заявителем по договору комиссии составила на июль 2010 года – 79 108 801,55 руб.

Исходя из того, что ООО «Хайперфудс холдинг» и ООО «Комос Групп» являются взаимозависимыми лицами, поскольку ООО «Комос Групп» является управляющей организацией для заявителя, а ООО «Хайперфудс холдинг» является учредителем заявителя, налоговый орган сделал вывод о том, что ООО «Комос Групп», имея денежные средства и обязанность погашать задолженность перед комитентом, не направило денежные средства в счет погашения задолженности по договору комиссии, а путем перечисления через взаимозависимую организацию в виде займов передало их ОАО «Удмуртская птицефабрика» для ведения финансово-хозяйственной деятельности.

В результате выявленного нарушения инспекцией уменьшен убыток по ЕСХН за 2010 год в сумме 50 794 520 руб.

Оценив представленные в дело доказательства в соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Поскольку вышеназванный займ не являлся целевым, он не подразумевал контроля со стороны ООО «Комос Групп» за его дальнейшим использованием ООО «Хайперфудс холдинг». Факт наличия ручательства со стороны комиссионера ООО «Комос Групп» перед комитентом (заявитель) в рассматриваемом случае не имеет правового значения, поскольку ООО «Комос Групп» на момент выдачи транша по займу ООО «Хайперфудс холдинг» не имело задолженности перед заявителем в размере 50 794 520 руб., следовательно, не имело и соответствующих обязательств по ручательству в указанном размере.

При этом, суд апелляционной инстанции уточняет, что 19.05.2010 ООО «Хайперфудс холдинг» перечислило в адрес заявителя по договору займа не 50 794 520 руб., а 53 348 520 руб. в соответствии с платежными поручениями от 19.05.2010 №№ 144, 145, 146. Назначение платежа в указанных платежных поручениях: «Предоставление беспроцентного займа по договору от 14.05.2010. НДС не облагается». Данный факт подтверждает, что денежные средства в размере 50 794 520 руб. являются составной частью суммы займа по договору от 14.05.2010 в целом, таким образом, инспекция фактически переквалифицировала часть сделки займа.

В соответствии со ст. 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения по ЕСХН не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ. В соответствии с п.п. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа. Следовательно, заявитель правомерно, в соответствии с указанными нормами, не отразил в доходах в целях исчисления ЕСХН сумму в размере 50 794 520 руб., полученную от ООО «Хайперфудс холдинг» в качестве займа.

Также суд апелляционной инстанции отмечает, что в соответствии со ст. 38 НК РФ объект налогообложения – это реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль. Доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную оценку, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Денежные средства по договору займа от 14.05.2010 выданы заявителю на условиях возвратности, при этом самим налоговым органом подтверждено, что налогоплательщик погасил займ во втором полугодии 2010 года, что подтверждает отсутствие у заявителя дохода в размере 50 794 520 руб., поскольку он возвратил обратно то количество денежных средств, которое получил в виде займа, тогда как доход (прибыль) подразумевает наличие приращения имущества и капитала.

При этом довод инспекции о том, что ООО «Комос групп» передало заявителю денежные средства ничем не подтвержден.

При таких обстоятельствах уменьшение убытка за 2010 год  на сумму 50 794 520 руб. по п. 1.1.3.2. решения налогового органа является неправомерным.

Иного налоговым органом не доказано.

Таким образом, в указанной части апелляционная жалоба инспекции удовлетворению не подлежит.

Оспариваемым решением суда первой инстанции признано недействительным решение налогового органа от 28.12.2012 № 37 в части доначисления налога на прибыль в связи с применением более низкой ставки 0% при исчислении налога (п. 1.2.2.1 решения).

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщик в проверяемый период облагал по ставке 0% доходы, полученные от реализации товаров (материалов), не являющихся произведенной и (или) переработанной им сельскохозяйственной продукцией.

Налоговый орган, установив занижение внереализационных доходов,  посчитал, что имеется недоимка по налогу на прибыль в размере 2 087 668 руб. Основанием  послужил вывод инспекции о неправильном, по ее мнению, применению обществом налоговой ставки 0% по указанному налогу вместо 20%, поскольку внереализационные доходы сельскохозяйственных товаропроизводителей облагаются по налоговой ставке 20%.

В частности, инспекция установила, что при реализации материалов, основных средств, кормов, металлолома, макулатуры на общую сумму 10 438 339,66 руб. общество в нарушение п. 1 ст. 284 НК РФ применило налоговую ставку 20%, поскольку ставка 0% применяется только в отношении доходов от реализации сельскохозяйственной продукции, а материалы, основные средства, корма, металлолом, макулатура таковыми не являются.

В апелляционной жалобе заинтересованное лицо настаивает на том, что доход, полученный от реализации обществом Автоприцепа СЗАП 8352, ГАЗ 3102, ЗИЛ кормовоз 130, ЗИЛ Фургон 130, ЗИЛ Фургон 5301 СС, КАМАЗ 53202, КАМАЗ 533320, КАМАЗ бортовая 5320, КАМАЗ контейнер 53202, ЕАМАЗ кормовоз 5320, маркировочный принтер ЭКСТ-Челнок 2М, Пресс-подборщик ППЛ-1.6, Пресс-подборщие ПРП-1.6, Прицеп ГКБ 8350, Прицеп НЕФАЗ 8332, Установка сушки я/порошка, Экскаватор ЭО 2621 В2, яйцесортировальная машина Ритм и т.д., получен заявителем в результате деятельности, не связанной с реализацией произведенной им сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной им собственной сельскохозяйственной продукцией.

Суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Судом первой инстанции установлено, и из материалов дела следует, что в 2011 году налогоплательщик являлся сельскохозяйственным товаропроизводителем, не перешедшим на уплату единого сельскохозяйственного налога (пункт 2 статьи 346.2 НК РФ), уплачивал налог на прибыль и облагал доходы, полученные от деятельности, связанной с реализацией сельскохозяйственной продукции, по ставке 0 процентов.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пунктам 1, 2 ст. 247 НК РФ налоговой базой для целей гл. 25 НК РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

Пунктом 2 ст. 274 Кодекса предусмотрено, что налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 НК РФ, определяется налогоплательщиком отдельно.

Пунктом 1 ст. 286 НК РФ установлено, что налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ.

Согласно статье 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающим критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, и не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции (далее - сельскохозяйственная деятельность), установлены пониженные ставки по налогу на прибыль организаций (в 2004-2012 гг. ставка налога на прибыль установлена 0 процентов).

В силу п. 2 ст. 346.1 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями, в частности, признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70%.

Исходя из анализа изложенных выше норм права ставка 0% применятся для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающим критериям, предусмотренным п. 2 ст. 346.2 НК РФ, и не перешедшим на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции.

В соответствии с п. 13 ст. 250 НК РФ, Положением по бухгалтерскому учету 9/99 "Доходы от реализации", утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 N 32н, приказом Минсельхоза России от 15.03.2004 N 175 "Об утверждении Методических