Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.03.2009 по делу n А60-34244/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

НДС.

По смыслу вышеназванных норм НДС подлежит предъявлению к вычету и при отсутствии налоговой базы в данном налоговом периоде (в том числе в случае отсутствия оборотов по реализации товаров, работ или услуг).

Следовательно, правовые выводы налогового органа являются ошибочными.

Кроме того, в проверяемых налоговых периодах налогоплательщиком исчислялась налоговая база с реализации товаров, работ и услуг, а вывод налогового органа неправомерно основан на отсутствии реализации услуг столовой или субаренды.

Налоговый орган в соответствии с оспариваемым решение привлек налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ.

Согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Статья 120 НК РФ предусматривает ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения.

В частности, в п. 1 данной статьи установлено, что грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей.

В силу п. 2 этой статьи те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере пятнадцати тысяч рублей.

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика (п. 3 ст. 120 Кодекса).

В рассматриваемом случае суд первой инстанции оценил представленные в дело доказательства и пришел к выводу об отсутствии в действиях Общества состава такого правонарушения, как грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, совершенное в течение более одного налогового периода, в связи с чем, правомерно признал оспариваемое решение Инспекции в части привлечения Общества к налоговой ответственности по п. 2 ст. 120 НК РФ недействительным.

Кроме того, налогоплательщик необоснованно привлечен и к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ ввиду отсутствия события правонарушения, поскольку спорные суммы арендной платы относились на затраты обоснованно, следовательно, отсутствовал факт занижения налогооблагаемой базы.

 На основании изложенного, суд первой инстанции правомерно признал, что решение Инспекции в данной части подлежит признанию недействительным.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2006 год в сумме 3 624 000 руб., соответствующих пеней и штрафа по ст. 122 НК РФ послужили выводы налогового органа о неправомерном включении налогоплательщиком в резерв по сомнительным долгам дебиторской задолженности в сумме 30 200 000 руб. по договору купли-продажи векселя. 

Удовлетворяя требования Общества в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что препятствий для отнесения спорной дебиторской задолженности по договору купли-продажи векселя к сомнительному долгу не имеется. При этом, Общество не понесло убытка от операций с ценными бумагами, соответственно, оснований для применения положений ст. 280 НК РФ не имеется.

 Как видно из материалов дела, налогоплательщиком предприятию «ЮэйчЭМ Инвестментс Лтд» по договору купли-продажи ценных бумаг № UUUKv-310305-00 от 31.05.2005 года (л.д. 10-19 т. 3) был продан беспроцентный вексель номинальной стоимостью 288 000 000 руб. (л.д. 7 т. 3), ранее приобретенный у ОАО «Ижорские заводы» за 264 025 326 руб. на основании договора купли-продажи ценных бумаг № IUKv-180305-00 от 18.03.2005 года (л.д. 4-6 т. 3). Цена договора купли-продажи составила 288 000 000 руб.

Расчет за вексель посредством соглашения о прекращении взаимных обязательств зачетом от 12.04.2006 года осуществлен предприятием «ЮэйчЭМ Инвестментс Лтд» частично на сумму 257 800 000 руб. (л.д. 20-23 т. 3).

Соответственно задолженность покупателя по указанному договору составила 30 200 000 руб., которая учтена налогоплательщиком в составе резерва по сомнительным долгам в 2006 году.

Налоговой базой для целей главы 25 НК РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой согласно ст. 247 НК РФ.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой НК РФ.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности  расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 настоящего Кодекса).

В соответствии с положениями ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

Налоговый орган в обоснование своей позиции о неправомерном отнесении суммы задолженности за реализованный вексель к внереализационным расходам в составе отчислений на формирование резерва по сомнительным долгам, указывает на то, что вексель не является товаром, следовательно, в рассматриваемом случае данная задолженность не может быть квалифицирована как сомнительный долг, и подлежит учету при формировании налоговой базы на основании ст. 280 НК РФ.

Статья 280 НК РФ, устанавливает особый порядок определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами, в отчетном (налоговом) периоде, при котором налогоплательщики, получившие убыток (убытки) от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде или предыдущие налоговые периоды, вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные убытки на будущее) в порядке и на условиях, которые установлены ст. 283 НК РФ.

При этом необходимо учитывать, что убытком в целях применения названной статьи НК РФ признается отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в данном отчетном (налоговом) периоде (п. 8 ст. 274 НК РФ).

В гражданско-правовом понимании вексель – это ценная бумага, удостоверяющая имущественное право векселедержателя на получение обозначенной в нем денежной суммы. При этом порядок налогообложения различных операций с участием векселей для исчисления различных налогов имеет свои особенности, что и демонстрирует двойственную природу векселя. Так, с точки зрения налогообложения прибыли по гл. 25 НК РФ вексель может иметь самостоятельное значение как ценная бумага, влекущая определенную доходность либо реализуемая с прибылью (или убытком), а также как форма привлечения заемных средств. С точки зрения исчисления НДС вексель может рассматриваться, в частности, как средство расчетов за приобретаемые или реализуемые товары (работы, услуги) в двух вариациях (первое - выдача покупателем-векселедателем собственного векселя, второе - расчеты векселями, эмитированными третьими лицами), а также как форма привлечения заемных средств. Таким образом, в целях налогообложения лишь в двух вариантах использования векселя (как формы привлечения заемных средств либо имущественного права требования осуществления платежа по собственному векселю) вексель не рассматривается в качестве самостоятельного объекта гражданских прав - ценной бумаги. При расчетах векселями третьих лиц векселя должны квалифицироваться именно как ценная бумага.

Согласно ст. 39 НК РФ реализацией товаров организацией признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары. В силу ст. 38 НК РФ товаром для целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. При этом под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ.

В соответствии со ст. 128 ГК РФ под имуществом, в частности, понимаются вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, работы и услуги; информация, результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность), нематериальные блага. В силу положений ст. 143 ГК РФ вексель относится к ценным бумагам. Из вышеизложенного следует, что для целей налогообложения вексель является товаром. Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ передача на возмездной основе, в том числе обмен товарами, права собственности на товары признается реализацией таких товаров. А значит, в этом случае происходит реализация векселя как товара покупателем. Следовательно, для определения предельной величины реализации включение выручки от реализации в доход от реализации, на базе которого создается резерв по сомнительным долгам, не противоречит положениям норм налогового законодательства.

В рассматриваемом случае, Общество реализовало третьему лицу простой вексель номинальной стоимостью 288 000 000 руб., при этом, цена сделки также составила 288 000 000 руб., следовательно, налогоплательщик не понес убытка, поскольку вексель был продан по цене, соответствующей его номинальной стоимости. Кроме того, ранее вексель был приобретен по цене ниже номинальной стоимости.

Между тем, покупатель векселя уплатил Обществу только 257 800 000 руб., в результате чего у него образовалась дебиторская задолженность (30 200 000 руб.), подлежащая отражению не только по правилам бухгалтерского учета, но и в целях исчисления налога на прибыль.

Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, Общество не понесло убытка от операций с ценными бумагами, оснований для применения положений ст. 280 НК РФ не имеется. Следовательно, налоговый орган ошибочно расценил дебиторскую задолженность по договору купли-продажи векселя в качестве убытка по операциям с ценными бумагами.

По смыслу ст. 266 НК РФ каких-либо ограничений, при определении состава расходов при формировании резерва по сомнительным долгам, в зависимости от вида и характера ранее совершенной хозяйственной операции НК РФ не содержит. Соответственно, препятствий для отнесения рассматриваемой дебиторской задолженности по договору купли-продажи векселя к сомнительному долгу не имеется.   

Данная правовая позиция, изложена в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.04.2008 года № 15706, Определении Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 18.06.2007 года № 6926/07.

На основании изложенного, решение суда в данной части является обоснованным.

Основанием для доначисления НДС за 2006-2007 годы в сумме 1 897 713,94 руб., послужили выводы налогового органа о неправомерном применении налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС по счетам-фактурам, выставленным Обществу поставщиками за транспортные услуги, которые фактически этими поставщиками не оказывались, по сути, железнодорожный тариф ими «перепредъявлялся».

Удовлетворяя требования в указанной части, суд первой инстанции признал, что перевыставление счетов-фактур не противоречит действующему законодательству.

Выводы суда являются правомерными.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ данные налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Судом первой инстанции установлено, подтверждено материалами дела и не оспаривается Инспекцией, что Общество реально приобретало спорные транспортные услуги в рамках заключенных договоров поставки; счета-фактуры выставленные поставщиками, содержат достоверные сведения и соответствуют требованиям ст. 169 НК РФ; фактически поставщики товаров включали в счета-фактуры, железнодорожный тариф в том же размере, который уплачивался ими непосредственно самому перевозчику.

По смыслу ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ такой порядок расчетов налоговым законодательством не запрещен, а значит, в отсутствие признаков наличия необоснованной налоговой выгоды «перевыставление» счетов-фактур не может лишать налогоплательщика права на применение налоговых вычетов.

Выводы суда в данной части также являются обоснованными.

Основанием для доначисления НДС за июль 2006 года в сумме 13 938 руб., явились выводы Инспекции о неправомерном занижении налогооблагаемой базы, в связи с невключением дохода от реализации по выполнению работ для ООО «ОМЗ-Спецсталь».

Суд первой инстанции указал, что налогоплательщик устранил недостатки приобретенного ранее товара, следовательно, поступившие от покупателя средства возмещают указанные расходы и не образуют объект налогообложения НДС.

Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам. 

Как видно из материалов дела, ООО «ОМЗ-Спецсталь» поставило в адрес Общества товар, имеющий недостатки, которые были исправлены налогоплательщиком за свой счет (переточка валка).

В связи с этим, на основании п. 1 ст. 475 ГК РФ Обществом направлена претензия в адрес поставщика (л.д. 47-48 т. 3).

ООО «ОМЗ-Спецсталь» перечислило налогоплательщику в качестве возмещения расходов по претензионному письму 91 371,57 руб. платежным поручением № 586 от 21.07.2006 года (л.д. 49 т. 3).

В соответствии с п/п 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация