Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.03.2012 по делу n А60-24868/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты коммерческой организации.

Таким образом, исходя из указанных нормативных положений, а также положений Приказа Министерства финансов Российской Федерации № 34н от 29.07.1998 «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», суммы безнадежных долгов в целях принятия их в качестве расходов для исчисления налога на прибыль должны быть, подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, а именно - с учетом положений Федерального закона «О бухгалтерском учете» и по результатам обязательной ежегодной инвентаризации.

В ходе проверки налоговым органом указано на отсутствие оснований для включения суммы дебиторских задолженностей (2 486 501,30 руб.) в состав прочих расходов, поскольку по требованию № 16/34 от 04.02.2011 не представлены документы (материалы инвентаризации задолженности, приказы на списание дебиторской задолженности, счета-фактуры, товарные накладные, решения судов) по списанию дебиторской задолженности за 2009 год.

С сопроводительным письмом от 18.02.2011 № 1/106 налогоплательщик представил документы по списанию дебиторской задолженности, в описи представленных документов расшифровки документов нет, к письму фактически приложены справка остатков готовой продукции, справка реализации готовой продукции, справка выпуска готовой продукции, расшифровку стр.100 ф.2 по обществу за 2009г.

Фактически спорные документы представлены налогоплательщиком в суд первой инстанции.

Налоговый орган указывает о том, что включение в состав внереализационных расходов спорных сумм, списанных обществом как безнадежная дебиторская задолженность, осуществлено не правомерно, так как обществом не представлено первичных документов, позволяющих достоверно определить дату возникновения задолженности, представленные счета-фактуры без доказательств возникновения обязательств по передаче товара и его оплате также не подтверждают ее наличие или обоснование.

Между тем, в результате исследования документов, представленных обществом в подтверждение даты истечения срока давности, суд первой инстанции правомерно установил, что спорные суммы дебиторской задолженности отвечают критериям безнадежных долгов, предусмотренным пунктом 2 статьи 266 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции считает необходимым указать, что  законодательство о налогах и сборах не устанавливает конкретного перечня документов, которыми подтверждается дебиторская задолженность.

Оценив представленные заявителем счета-фактуры, и правильно применив указанные выше положения НК РФ, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что организации-должники общества не выполнили своих обязательств до истечения срока исковой давности, в связи с чем, обоснованно признаны обществом безнадежными долгами и списаны в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Отсутствие накладных не признано юридически значимым в ст. 266 НК РФ и само по себе не влечет для налогоплательщика неблагоприятных налоговых последствий. При том, что налоговый орган не предъявляет претензии к порядку списания дебиторской задолженности.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции сделал правильный вывод об отсутствии у налогового органа правовых оснований для исключения из состава внереализационных расходов 2 486 501,31 руб. дебиторской задолженности и, соответственно, уменьшения убытков 2009г.

Инспекцией доначислен НДС за 1 квартал 2008г. в сумме 8 010 000 руб. в связи с невключением обществом в декларацию непогашенной дебиторской задолженности в налогооблагаемую базу, НДС не исчислен и не уплачен в нарушение п.7 ст.2 Закона № 119-ФЗ (п. 7 решения).

Согласно ст. 143 НК РФ ОАО «Уральский приборостроительный завод» является плательщиком НДС.

В силу пунктов 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Во втором абзаце данной нормы указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обязательные требования, предъявляемые к счету-фактуре, установлены пунктами 5, 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Также из анализа статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что с 2006 года при применении вычетов отсутствует необходимость в подтверждении факта уплаты налога продавцу. Соответственно, и возникновение права на вычеты не может быть связано с налоговым периодом, в котором произведена оплата товара, работы или услуги.

Статьей 2 Федерального закона от 22 июля 2005 года № 119-ФЗ установлены переходные положения, содержащие  ряд исключений из общих положений пункта 1 статьи 172 НК РФ.

В соответствии с п.1 ст. 2 ФЗ № 119-ФЗ, по состоянию на 01.01.2006 плательщики НДС обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31.12.2005 включительно.

По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 года, в составе которой имеются суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с главой 21 НК РФ.

Частью 8 статьи 2 данного закона установлено, что налогоплательщики НДС, применявшие до 1 января 2006 года учетную политику по дате оплаты по товарам (работам или услугам), принятым на учет до вступления в силу настоящего Федерального закона, производят налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, в порядке, установленном статьей 172 НК РФ, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость.

Если до 1 января 2008 года налогоплательщик не уплатил суммы налога, предъявленные ему продавцами товаров (работ, услуг или имущественных прав), которые были приняты им на учет до 1 января 2006 года, налоговые вычеты таких сумм налога производятся в первом налоговом периоде 2008 года - об этом говорит часть 9 статьи 2 указанного Закона.

Исключительное положение Закона № 119-ФЗ для применения налоговых вычетов в 1 квартале 2008г. по неоплаченной кредиторской задолженности применяется только при наличии оприходованных до 2006г. и не оплаченных счетов-фактур до 01.01.2008, то есть в случае  сохранения по состоянию на 01.01.2008 неоплаченной кредиторской задолженности, возникшей до 01.01.2006.

Согласно оспариваемому решению инспекция ссылается на акт предыдущей налоговой проверки, согласно которой по состоянию на 01.01.2008 сумма непогашенной дебиторской задолженности ОАО «УПЗ» составила 61 292 000 руб., в том числе 8 010 000 руб., соответственно, инспекция пришла к выводу, что на основании закона № 119-ФЗ от 22.07.2005 данная сумма НДС подлежит включению в налоговую базу в первой налоговом периоде 2008г., то есть в 1 квартале 2008г.

Между тем, как верно указано судом первой инстанции из текста акта проверки от 06.04.2009 № 21 не представляется возможным установить, на основании каких именно первичных или бухгалтерских документов проверяющими определены те или иные цифры дебиторской задолженности, отсутствует ссылка на акт инвентаризации либо справку о дебиторской задолженности, по каким контрагентам образовалась данная задолженность.  

При этом в акте отмечено, что организацией проведена инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности на 31.12.2005. Акт не содержит перечень предприятий-дебиторов, основания погашения дебиторской задолженности проверяющими не исследовались, что является нарушением п. 1.8.1, 1.8.2 Требований к составлению акта выездной налоговой проверки, утвержденных приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@.

Поскольку акт не содержит всей необходимой информации, позволяющей сделать вывод о том, что сумма дебиторской задолженности по итогам предыдущей проверки достоверно установлена, акт от 06.04.2009 № 21 нельзя признать надлежащим доказательством.

Кроме того, решение о привлечении к налоговой ответственности от 19.06.2009, вынесенное по результатам выездной налоговой проверки за период 2005-2007гг., не содержало в себе данных относительно выявленной дебиторской задолженности по результатам инвентаризации по состоянию на 31.12.2005, и именно в связи с этим у налогоплательщика отсутствовала возможность обжалования данного вывода и результата налоговой проверки в судебном порядке, поскольку акт проверки не является ненормативным актом, который может быть оспорен.

При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что указание итоговой суммы дебиторской задолженности на 01.01.2008 без конкретизации предприятия – дебитора, основания возникновения дебиторской задолженности, сумм задолженности, не позволяет исключить иную дебиторскую задолженность, образовавшуюся после 01.01.2006, включение которой в налоговую базу НДС 1 квартала 2008г. не предусмотрено.

Таким образом, суд первой инстанции, исследовав представленные сторонами документы, правомерно пришел к выводу об отсутствии в материалах дела бесспорных доказательств подтверждения размера дебиторской задолженности и обоснованности ее включения инспекцией в налоговую базу в первом налоговом периоде 2008 года.

Инспекцией не принят вычет по НДС за 2008г. в сумме 684 124,93 руб. по взаимоотношениям с ЗАО «Авиаприбор» в связи с нарушением обществом положений п.4 ст. 168, п.2 ст. 172 НК РФ (п.8 решения суда).

В соответствии с пунктом 4 статьи 168 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2008г.) сумма налога на добавленную стоимость, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), уплачивается контрагенту на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований и при использовании в расчетах ценных бумаг.

Согласно представленному акту зачета взаимных требований от 30.05.2008, ЗАО «Авиаприбор» погашает задолженность перед ОАО «УПЗ», а ОАО «УПЗ» в свою очередь погашает задолженность перед ЗАО «Авиаприбор» на сумму 4 484 819 руб., в том числе НДС – 684 124,93 руб.

Инспекция отказала налогоплательщику в применении налогового вычета сумм НДС, сославшись на отсутствие платежных поручений, свидетельствующих о перечислении налогоплательщиком НДС контрагентам по договорам.

Судом первой инстанции, верно, указано, что акт не подписан со стороны ЗАО «Авиаприбор».

В силу ст. 407 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательства прекращаются полностью или частично по основаниям, предусмотренным Гражданским кодексом, другими законами, иными правовыми актами или договором. Однородные встречные обязательства могут быть прекращены их зачетом при наличии заявления одной из сторон (ст. 410 ГК РФ).

В соответствии с разъяснением, данным в п. 5 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.12.2001 № 65 «Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований», для прекращения обязательства зачетом согласно ст. 410 ГК РФ необходимо не только наличие встречных однородных требований, срок исполнения которых наступил, но и заявление о зачете хотя бы одной из сторон.

Однако, при этом, для прекращения обязательства зачетом заявление о зачете должно быть получено соответствующей стороной (п. 4 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.12.2001 № 65).

Из содержания ст. 410 ГК РФ следует, что для зачета достаточно волеизъявления одной стороны. Вместе с тем, это волеизъявление должно быть ясно выражено и закреплено в форме, соответствующей требованиям, предъявляемым к сделке (ст. 153 - 156, 158, 160 ГК РФ). Зачет по умолчанию гражданским законодательством не допускается.

Между тем, инспекцией в ходе проверки не получено доказательств направления данного акта в адрес ЗАО «Авиаприбор» или проведения зачета. При этом налогоплательщик утверждает, что зачет по данному акту не состоялся, а имеют место обычные хозяйственные отношения по приобретению у контрагентов продукции, работ услуг по счетам-фактурам, представленным в налоговый орган в подтверждение правомерности заявленных вычетов в общем порядке.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к верному выводу, что акт зачета не состоялся, соответственно, требование о предоставлении отдельного платежного поручения на уплату НДС не требуется.

Ссылки налогового органа на отсутствие счетов-фактур в подтверждение хозяйственных операций судом апелляционной инстанции отклонены, поскольку данное основание не было положено в основу для принятия решения. Указание на наличие условий в совокупности не может быть расценено судом как отсутствие счетов-фактур.

Обществом в суд апелляционной инстанции представлен счет-фактура на поставку в адрес ЗАО «Авиаприбор». Данный счет-фактура приобщен судом к материалам дела.

Поскольку обществом были представлены документы, подтверждающие право на вычет в сумме 684 124 руб. в общем порядке, каких-либо нарушений положений ст. 169, 171, 172 НК РФ инспекцией не установлено, то суд первой инстанции пришел к верному выводу, что о неправомерности доначисления НДС в сумме 684 124 руб., соответствующих сумм пени и штрафов.

В ходе проверки установлено, что ОАО «Уральский приборостроительный завод» в налоговых декларациях по НДС за 2008-2009гг. в разделе 7 не отражены суммы НДС по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения