Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.07.2012 по делу n А60-41958/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

заявителем условий включения указанных затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотренных ст. 252 НК РФ, так как такие затраты документально подтверждены и осуществлены в связи с ведением заявителем предпринимательской деятельности. Доказательств, опровергающих представленный предпринимателем расчет доходов и расходов по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2007 год, налоговым органом не представлено.

По итогам проведенной проверки налоговый орган доначислил налог по УСН за 2009 год в сумме 409 718 руб.

Основанием для доначисления налога по УСН за 2009 год, в том числе послужили выводы налогового органа о занижении предпринимателем дохода за 2009 год на сумму 1 200 000 руб., полученную от продажи недвижимого имущества, расположенного по адресу: г. Серов, ул. Народная, 50.

Как установлено налоговым органом, предпринимателем Кобец В.М. по договору купли-продажи от 09.04.2003 № 62 приобретено нежилое помещение, площадью 209 кв.м, расположенное по адресу: г. Серов, ул. Народная, 50, цена недвижимого имущества по условиям договора составила 1 100 000 руб. оплата по договору купли-продажи произведена полностью, что подтверждается справкой ОАО Промышленно-транспортная компания «Свердловскстройтранс» от 05.12.2003 № 04-55.

По договору купли-продажи от 09.07.2009 указанное нежилое помещение было продано предпринимателем покупателю Кряжевских Л.В. за 1 200 000 руб.

Налоговым органом сделан вывод о том, что в налоговую базу по единому налогу, уплачиваемому при применении УСН, подлежат включению денежные средства, полученные предпринимателем в 2009 году в сумме 1 200 000 руб. при продаже нежилого помещения.

Предприниматель, не оспаривая данный вывод, указывает на то, что вправе уменьшить полученные доходы на расходы по приобретению нежилого помещения.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (с учетом положений п. 3 указанной статьи).

В случае если происходит выбытие основных средств, в п. 3 ст. 346.16 НК РФ предусмотрен специальный порядок пересчета налоговой базы за весь период пользования основным средством для целей исчисления единого налога, который обязан применить налогоплательщик.

Названный пересчет обусловлен особым порядком отнесения затрат по приобретению основных средств на расходы, уменьшающие налоговую базу по единому налогу, который отличается от порядка, установленного гл. 25 НК РФ, а именно - ст. 257-259.3 НК РФ.

Указание в п. 3 ст. 346.16 НК РФ на необходимость пересчета налоговой базы по единому налогу в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ, свидетельствует о необходимости при реализации основного средства применять все положения названной главы, регулирующие порядок учета и реализации основных средств, в т.ч. норму подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ, согласно которой при реализации амортизируемых основных средств полученный доход уменьшается на остаточную стоимость основного средства (амортизируемого имущества).

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ остаточной стоимостью признается разница между первоначальной стоимостью основного средства и начисленной амортизацией.

Указанное толкование п. 3 ст. 346.16 НК РФ корреспондирует положениям ст. 252 НК РФ, устанавливающим принцип экономической обоснованности расходов, поскольку получение доходов от реализации основных средств непосредственно обусловлено расходами, связанными с их приобретением. Обратное толкование п. 3 ст. 346.16 НК РФ приведет к необоснованному ограничению прав налогоплательщика, применяющего УСН.

Таким образом, затраты предпринимателя на приобретение нежилого помещения в сумме 1 100 000 руб. подлежат включению в состав расходов, уменьшающих сумму полученных доходов за 2009 г., поскольку связаны с основной деятельностью налогоплательщика, являются экономически обоснованными и документально подтвержденными.

Ссылки налогового органа на то, что затраты на приобретение нежилого помещения были включены предпринимателем в состав расходов в 2003 году, документально не подтверждены.

Налоговый орган не опроверг тот факт, что расходы на приобретение основных средств в течении налоговых периодов, когда объект использовался при осуществлении предпринимательской деятельности, предпринимателем не учитывались. Какие-либо способы погашения стоимости амортизируемого имущества, используемого для извлечения дохода, им не применялись.

При этом нарушение предпринимателем требований подп. 1 п. 1, п. 3 ст. 346.16 НК РФ, не привело к уменьшению налоговой базы и, соответственно, суммы единого налога по УСН. Само по себе нарушение порядка ведения учета доходов и расходов не является основанием для определения налоговых обязательств без учета понесенных расходов, что следует из содержания п. 1 ст. 31, п. 2 ст. 346.18 НК РФ.

Представленные предпринимателем документы подтверждают факт расходов при приобретении нежилого помещения, расположенного по адресу: г. Серов, ул. Народная, 50, по цене 1 100 000 руб.

Налоговый орган также не принимает к расходам проценты за пользование кредитом в сумме 711 247 руб. за 2009 год.

При определении объекта налогообложения по УСН налогоплательщик уменьшает полученные доходы на проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями (подп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Указанные расходы принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организациями ст. 265, 269 НК РФ.

Согласно подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

Налоговым органом в ходе проверки установлено следующее. Между ЗАО «Банк ВТБ 24» (кредитор) и индивидуальным предпринимателем Кобец В.М. (заемщик) заключено кредитное соглашение от 09.06.2008 № 721/1602-0000016, по условиям которого кредитор обязуется открыть заемщику кредитную линию с лимитом выдачи и предоставить отдельные кредиты на условиях, указанных в соглашении, а заемщик обязуется возвратить полученные кредиты и уплатить по ним проценты. Сумма кредитной линии 10 000 000 руб., процентная ставка – 17 процентов годовых, срок кредитной линии – 60 месяцев.

Денежные средства перечислены на счет предпринимателя 22.07.2008 в сумме 2 300 000 руб., 18.09.2008 – 7 000 000 руб., 02.12.2008 – 700 000 руб.

Сумма процентов по кредиту, уплаченных предпринимателем в 2009 году, составила 915 276,92 руб., что подтверждается карточкой счета 51 (т. 3 л.д. 86-94).

Налоговым органом приняты в расходы за 2009 год проценты по кредиту в сумме 204 030,17 руб. Указанная сумма определена налоговым органом пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении ЕНВД и УСН.

Между тем в 2009 году предпринимателем применялась только упрощенная система налогообложения, поэтому определение налоговым органом суммы процентов по кредиту, подлежащих включению в состав расходов пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении ЕНВД и УСН, является неправомерным.

Доводы налогового органа о том, что кредит получен в тот период времени, когда налогоплательщик применял две системы налогообложения, не влияют на его право отнести проценты в полном объеме в состав расходов, поскольку в 2009 году заявитель применяет одну систему налогообложения.

Анализ представленных в материалы дела документов свидетельствует о подтверждении предпринимателем расходов по уплате процентов за пользование кредитом по соглашению от 09.06.2008 № 721/1602-0000016.

Доказательств несоответствия суммы процентов по кредитному договору, определенной налогоплательщиком и учтенной им при определении налоговой базы по УСН, фактически уплаченной сумме процентов по данному договору, материалы дела не содержат; условия кредитного договора, в том числе о размере процентной ставке за пользование кредитом, карточки счета 51, в совокупности позволяют определить сумму уплаченных предпринимателем процентов.

При таких обстоятельствах расходы, понесенные предпринимателем в связи с уплатой процентов по кредитному договору, правомерно включены им в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по УСН.

Налоговым органом также не приняты к учету расходы по взаимозачетам с Шевченко З.К., Курьяновой Л.П.

С возражениями на акт проверки и в материалы дела предпринимателем представлены копия договора займа между ООО «Торгтехника» и индивидуальным предпринимателем Кобец В.М. от 29.01.2007 № 1/1 на сумму 197 000 руб., акты взаимозачета от 13.07.2009 № 16 на сумму 45 000 руб.,  от 13.07.2009 № 17 на сумму 47 000 руб.

Согласно представленным предпринимателем документам Шевченко З.К. приобрела у предпринимателя товар на сумму 69 135 руб., что подтверждается товарными накладными от 11.07.2007 № 3587, от 03.09.2007 № 3753.

Согласно акту взаимозачета от 13.09.2009 № 17 ООО «Трогтехника» имеет задолженность перед Шевченко З.К. в сумме 47 000 руб., Кобец В.М. имеет задолженность перед ООО «Торгтехника» в сумме 47 000 руб., взаимозачет производится на сумму 47 000 руб.

Курьянова Л.П. приобрела у предпринимателя товар на сумму 66 906 руб. по товарной накладной от 11.02.008 № 57, ошибочно оплатив при этом 45 000 руб. в кассу ООО «Торгтехника».

Согласно акту взаимозачета от 13.07.2009 № 16 задолженность предпринимателя перед ООО «Торгтехника» составляет 45 000 руб., задолженность Курьяновой Л.П. перед Кобец В.М. составляет 45 000 руб., взаимозачет производится на сумму 45 000 руб.

Предпринимателем суммы 45 000 руб. и 47 000 руб. отражены в учете, как в составе доходов, так и в составе расходов.

Налоговый орган полагает, что указанные взаимозачеты являются ничтожными сделками, что, по его мнению, подтверждено определением ВАС РФ от 6.09.2007 № 10838/07. Указанный вывод явился основанием для исключения названных сумм из состава расходов предпринимателя за 2009 год.

Доводы налогового органа не принимаются, поскольку право на прекращение  обязательств зачетом встречного однородного требования предусмотрено ст.410 ГК  РФ, выводы в конкретном судебном деле сделаны относительно условий договора займа, а не в отношении примененного в данном случае способа прекращения встречных денежных обязательств сторонами гражданских правоотношений.

Поскольку суммы 45 000 руб. и 47 000 руб. учтены предпринимателем и в доходах и в расходах, факт наличия доходов и расходов подтвержден документально, основания для исключения указанных сумм из расходов у налогового органа отсутствовали. Решение налогового органа в указанной части также правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

Подпунктом 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы налогоплательщики учитывают расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации.

В соответствии с п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами признаются затраты после их фактической оплаты. В то же время в подп. 2 п. 2 названной статьи установлено, что расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов по мере реализации указанных товаров.

Следовательно, если товар приобретен для дальнейшей реализации, фактически понесенные расходы по его оплате подлежат учету для целей исчисления единого налога в периоде реализации товара покупателю.

Понятие «реализация товаров» определено в п.1 ст. 39 НК РФ как передача на возмездной основе права собственности на товары. Поскольку в главе 26.2 НК РФ не содержится норм, определяющих для налогоплательщиков, которые применяют упрощенную систему налогообложения, момент реализации товаров (работ, услуг), расходы на оплату товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, признаются, как прямо указано в подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, - по мере реализации указанных товаров.

Материальные затраты предпринимателя за 2009 год определены налоговым органом в сумме 10 817 789,98 руб.

Предпринимателем представлен расчет материальных затрат за 2009 год, согласно которому сумма материальных затрат за 2009 год составила 12 416 103,55 руб.

Расхождение по сумме материальных затрат составило 1 598 313,56 руб.

Из представленных предпринимателем первичных документов следует, что на 01.01.2009 у предпринимателя имелся остаток товара в сумме 2 323 750,41 руб.

По данным налогового органа остаток товара на 01.01.2009 составляет 1 436 214,41 руб. Судом апелляционной инстанции в судебном заседании установлено, что налоговый орган уменьшил сумму остатка товара на 1.01.2009 на основании справки налогоплательщика, представленной им в ходе проведения проверки, из которой следовало, что товар на сумму 887 536 руб. поставщикам не оплачен. Представитель предпринимателя пояснила суду, что указанная справка представлена налоговому органу ошибочно, в ходе проверки налоговому органу представлены первичные документы, свидетельствующие об оплате товара, оставшегося на 1.01.2009 в полном объеме. Указанные доводы налогоплательщика налоговый орган документально не опровергает, в оспариваемом решении не содержится информации об иных источниках, кроме справки налогоплательщика, которые бы подтверждали факт неоплаты товара на сумму 887 536 руб.

Поскольку в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган обязан установить реальные налоговые обязательства налогоплательщика на основании первичных документов, постольку наличие оснований для исключения из расходов суммы 887 536 руб. налоговым органом не доказано. Оспариваемое решение налогового органа в указанной части также правомерно признано недействительным