Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2008 по делу n А47-8079/2007. Изменить решение

расчетов представленные заявителем квитанции к приходным кассовым ордерам и чеки контрольно-кассовой техники, не подтверждают.

Так, помимо того, что ТФ «Элнон» и ООО «Стройснаб» не зарегистрированы в качестве юридических лиц, представленные ИП Аветисян М.Г. в качестве доказательств оплаты приобретенных товарно-материальных ценностей квитанции к приходным кассовым ордерам, не содержат расшифровки подписи, исполненной от имени главного бухгалтера, и не содержат подписи кассира, - что является нарушением постановления Госкомстата России от 18.08.1998 № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации» (далее – постановление Госкомстата России от 18.08.1998 № 88) (т. 4, л. д. 45, 49, 52, 75, 77, 79, 86, 89, 91, 93, 95, 98, 101, 103, 105, 107, 109), в одном случае, в нарушение постановления Госкомстата России от 18.08.1998 № 88, вообще не содержат подписей главного бухгалтера и кассира (т. 4, л. д. 81) и не содержат указания на то, от кого именно «приняты» денежные средства за «приобретенные» товарно-материальные ценности (фраза «Принято от: Частный предприниматель без образования», в любом случае, не позволяет отождествить «плательщика» с индивидуальным предпринимателем Аветисян Маргарит Гарниковной) (т. 4, л. д. 49, 52, 89, 91, 93, 95, 101, 103, 105, 107, 109). Приходные кассовые ордера общества с ограниченной ответственностью «Технониколь» также не содержат подписей главного бухгалтера и кассира (т. 4, л. д. 134, т. 5, л. д. 38, 41, 44, 47, 50, 53, 56, 61, 64а, 66, 67, 70, 73), равно как, не содержат подписей главного бухгалтера и кассира приходные кассовые ордера ОАО «Асбоцемент» (т. 5, л. д. 1, 5, 8, 11, 19, 22, 26, 29, 34, 37). В этой связи не имеет значения факт представления ИП Аветисян М.Г. чеков контрольно-кассовой техники, так как сами по себе, указанные документы не могут подтверждать приобретение заявителем тех или иных товарно-материальных ценностей, тем более, что при заполнении квитанций к приходным кассовым ордерам, хотя бы и «выписанных» различными «контрагентами», прослеживается идентичность допущенных погрешностей (в частности, указания фразы «Принято от: Частный предприниматель без образования»).

Все вышеизложенное в равной степени относится к товарным накладным, представленным ИП Аветисян М.Г. в целях проведения выездной налоговой проверки. Исходя из содержания Альбома унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденных постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132, товарная накладная (форма № ТОРГ-12) применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации. Составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

Имеющиеся в материалах дела товарные накладные представленные ИП Аветисян М.Г. в целях проведения мероприятий налогового контроля, не отвечают условиям вышеназванного постановления Госкомстата России от 25.12.1998 № 132, поскольку: не содержат подписей уполномоченных должностных лиц организаций-продавцов, подписи ИП Аветисян М.Г., даты передачи товарно-материальных ценностей (ООО «Технониколь», ОАО «Асбоцемент» - т. 4, л. д. 135, т. 5, л. д. 39, 42, 45, 48, 51, 54, 57, 59, 62, 64, 68, 72, 74); товарные накладные в отношении ООО «Стройснаб» и ТФ «Элнон», отсутствуют.

С учетом изложенного, налогоплательщиком не подтвержден и факт оприходования «приобретенных» товарно-материальных ценностей.

Что касается дополнительных доводов по апелляционной жалобе Аветисян М.Г., в отношении некорректности расчета налоговых обязательств заявителя по НДС за 2005 год (сумма доначислений составила 355.500 руб., тогда как в оспариваемом налогоплательщиком решении по сделкам с ОАО «Асбоцемент» сумма доначислений фактически составляет 143.066 руб. 25 коп.), то данные доводы не принимаются арбитражным апелляционным судом.

В ходе проведенных мероприятий налогового контроля Межрайонной инспекцией исследовался также вопрос о правомерности предъявления к вычету ИП Аветисян М.Г. сумм налога на добавленную стоимость по «сделкам», совершенным с ООО «Технониколь», что следует из содержания решения от 02.07.2007 № 16-13/22024.

Действительно, как верно указано Межрайонной инспекцией в отзыве на дополнительные доводы апелляционной жалобы Аветисян М.Г. (т. 3, л. д. 37, 38), в мотивировочной части решения пропущен текст, содержащий указание на доначисление сумм налога на добавленную стоимость по «сделкам», совершенным заявителем с обществом с ограниченной ответственностью «Технониколь» в 2005 году. Вместе с тем, фактические обстоятельства установлены в ходе проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, о чем свидетельствуют представленные в материалы дела и являющиеся приложением к акту выездной налоговой проверки, счета-фактуры, товарные накладные и квитанции к приходным кассовым ордерам ООО «Технониколь» за соответствующие налоговые периоды 2005 года.

Право на применение налоговых вычетов возникает у налогоплательщика не в силу того, как описаны соответствующие обстоятельства налоговым органом в решении, явившимся результатом проведенных мероприятий налогового контроля, но в силу закона, равно как и обязанность по подтверждению наличия права на применение налоговых вычета по налогу на добавленную стоимость (являющемуся косвенным налогом), возлагается на  налогоплательщика, а не на налоговый орган. Налоговый орган в ходе проведения мероприятий налогового контроля может поставить под сомнение наличие у налогоплательщика права на применение налоговых вычетов; в свою очередь, налогоплательщик имеет право опровергнуть подобные выводы налогового органа, подтвердив право на применение налоговых вычетов документально, чего не сделано со стороны заявителя – ни при проведении мероприятий налогового контроля, ни при рассмотрении возражений на акт выездной налоговой проверки, ни при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, ни при рассмотрении апелляционной жалобы.

Возможное последующее «появление» у ИП Аветисян М.Г. «исправленных» счетов-фактур, накладных и квитанций к приходным кассовым ордерам, следует расценивать, как один из этапов деяний, направленных на уклонение от уплаты законно установленного налога, от уплаты пеней и налоговых санкций, - что является недопустимым.

В материалах дела в действительности имеются документы, свидетельствующие об обоснованности доначисления Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 9 по Оренбургской области ИП Аветисян М.Г. налога на добавленную стоимость за 2005 год в общей сумме 355.500 руб., а именно, счета-фактуры ООО «Технониколь»:

- от 20.10.2005 № 0011566 (т. 4, л. д. 136); от 22.06.2005 № 000841(т. 5, л. д. 40); от 15.02.2005 № 000124 (т. 5, л. д. 43); от 25.02.2005 № 000217  (т. 5, л. д. 46); от 24.03.2005 № 000603 (т. 5, л. д. 49); от 12.04.2005 № 000712 (т. 5, л. д. 52); от 15.05.2005 № 000807 (т. 5, л. д. 55); от 22.06.2005 № 000840 (т. 5, л. д. 58); от 02.07.2005 № 000977 (т. 5, л. д. 60); от 03.07.2005 № 000981 (т. 5, л. д. 63); от 07.08.2005 № 001020 (т. 5, л. д. 65); от 11.09.2005 № 001092 (т. 5, л. д. 69); от 14.11.2005 № 001203 (т. 5, л. д. 71); от 05.12.2005 № 001289 (т. 5, л. д. 75), в результате приводящие к итоговой сумме налога на добавленную стоимость, доначисленной по сделкам, «совершенным» ИП Аветисян М.Г. с ОАО «Асбоцемент», и с ООО «Технониколь» в 2005 году.

С учетом изложенного, арбитражный апелляционный суд не находит данные нарушения (опечатку), допущенные налоговым органом при вынесении решения от 02.07.2007 № 16-13/22024, существенными, и влекущими за собой безусловную отмену (признание недействительным) оспариваемого налогоплательщиком решения. Формальное нарушение, допущенное при изготовлении мотивировочной части решения от 02.07.2007 № 16-13/22024, при наличии установленного и документально подтвержденного факта неправомерного предъявления к вычету НДС по сделкам «совершенным» с ООО «Технониколь», соответствия общей суммы доначисленного за 2005 года НДС, с учетом данных счетов-фактур ООО «Технониколь», и при наличии недобросовестных действий со стороны налогоплательщика-заявителя, не может послужить основанием для освобождения Аветисян М.Г. от исполнения обязанности по уплате законно установленного налога.

В рассматриваемой ситуации отсутствует совокупность условий, предусмотренных ч. 2 ст. 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в целях признания незаконным решения налогового органа (несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту; нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности).

С учетом изложенного, оснований для удовлетворения заявленных ИП Аветисян М.Г., требований, касающихся признания недействительным решения от 02.07.2007 № 16-13/22024 в части доначисления налога на добавленную стоимость и начисления пеней по НДС, не имеется.

В то же время, оспариваемое налогоплательщиком решение подлежит признанию недействительным в части привлечения ИП Аветисян М.Г. к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость по налоговому периоду 2 квартал 2003 года (сумма налога в целях исчисления налоговых санкций 99.358 руб. 00 коп., решение от 02.07.2007 № 16-13/22024, т. 1, л. д. 52), - штрафам в общей сумме 19.871 руб. 60 коп., учитывая, что при привлечении ИП Аветисян М.Г. к налоговой ответственности Межрайонной инспекцией не учтены нормы п. 1 ст. 113 Налогового кодекса Российской Федерации (размер налоговых санкций по НДС – 177.979 руб. (резолютивная часть решения, п. 1, т. 1, л. д. 53), исчислен заинтересованным лицом от общей суммы доначисленного налога – 889.896 руб. (резолютивная часть решения, пп. 3.1 п. 3, т. 1, л. д. 53)).

Таким образом, у Межрайонной инспекции наличествовали правовые основания для привлечения ИП Аветисян М.Г. к налоговой ответственности, налоговым санкциям в общей сумме 158.107 руб. 40 коп., однако, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что заинтересованным лицом при принятии решения от 02.07.2007 № 16-13/22024 не учтены положения пп. 3 п. 1, п. 4 ст. 112, п. 3 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации. Так, Межрайонной инспекцией не учтено, что налоговое правонарушение совершено ИП Аветисян М.Г. впервые (обратного из оспариваемого налогоплательщиком решения не следует), а доначисление значительных сумм налогов и пеней может негативным образом сказаться на материальное положение налогоплательщика и членов его семьи. Помимо изложенного, поскольку взыскание налоговых санкций производится налоговым органом в бесспорном порядке, иного способа защиты прав и законных интересов налогоплательщика, нежели уменьшение размера налоговых санкций путем признания недействительным в соответствующей части, решения налогового органа, у налогоплательщика не существует.

С учетом изложенного, арбитражный апелляционный суд считает возможным уменьшить размер налоговых санкций, подлежащих взысканию с заявителя до 10.000 рублей и признать в соответствующей части недействительным решение Межрайонной инспекции от 02.07.2007 № 16-13/22024.

Таким образом, решение налогового органа подлежит признанию недействительным в части привлечения ИП Аветисян М.Г. к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость, штрафам в сумме 167.979 руб. (в указанную сумму также включены санкции, предъявленные налогоплательщику с нарушением требований п. 1 ст. 113 НК РФ).

Отсутствие у налогоплательщика документального подтверждения расходов послужило для налогового органа основанием для доначисления ИП Аветисян М.Г. налога на доходы физических лиц в сумме 720.385 руб., начисления пеней по НДФЛ в сумме 201.774 руб. 82 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ – штрафам в сумме 144.077 руб., доначисления единого социального налога в сумме 186.345 руб., начисления пеней по ЕСН в сумме 51.475 руб. 49 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН – штрафам в сумме 37.269 руб. При этом в ряде случаев Межрайонной инспекцией полностью отказано в принятии к расходам сумм по сделкам ИП Аветисян М.Г. (т. 1, л. д. 47, 48).

В рассматриваемой ситуации следует признать нелегитимность определения налоговых обязательств ИП Аветисян М.Г. по налогу на доходы физических лиц и по налогу на добавленную стоимость, со стороны Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Оренбургской области.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 221 Налогового кодекса Российской Федерации, при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, в соответствии с пунктом 2 статьи 210 настоящего Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

В соответствии с п. 3 ст. 237 НК РФ, налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ, в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Между тем, п. 1 ст. 221 НК РФ предусматривает специальную норму в целях определения налоговых обязательств по