Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.11.2008 по делу n А76-9436/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

спорной ГТД, также соответствуют условиям и элементам рассматриваемой  внешнеторговой  сделки.

Таким образом, указание ООО «Политехника» в графе 2 «Отправитель/Экспортер» спорной ГТД соотносится с положениями приведённых выше правовых норм, регулирующих вопросы железнодорожных  перевозок, таможенных  правил, не меняет фактической, правовой природы и сторон  экспортной сделки. Для целей таможенного оформления и контроля спорная  ГТД однозначно идентифицирует Общество с владельцем и инициатором вывоза товаров, стороной по экспортной сделке. Факт оказания ООО «Политехника» услуг, оплаченных заявителем, как и факт получения экспортированного товара иностранным покупателем по названным перевозочным документам, инспекция, в том числе средствами  международного обмена информацией с компетентными органами иностранного государства, не опровергла, реальность поставки товаров на экспорт и их оплату  подтвердила  в  акте налоговой  проверки.  

В настоящем  судебном заседании представитель заинтересованного лица дополнительно подтвердил, что замечаний к оформлению ГТД не имеется, под режим экспорта товар был  помещён, заявителем представлено три ГТД, из которых налоговый  орган не принял  только одну, по остальным приняты решения  о  возмещении налога.

С учётом изложенного отказ инспекции в признании обоснованным применения налоговой ставки по НДС 0 процентов по операциям, связанным с реализацией товаров на экспорт  в рамках контракта  от 14.09.2007 № 30 с ТОО «Актобе НефтеМаш», в  сумме 1460000 рублей, как и отказ  в возмещении НДС в сумме 185421 рублей, неправомерен  и противоречит приведённым выше положениям статей 164, 165, 171, 172, 176 НК  РФ. Доводы подателя апелляционной жалобы в этой части подлежат отклонению как не основанные на положениях законодательства и  фактических  обстоятельствах дела. Решение суда в данной части законно и обоснованно.

Также по результатам налоговой проверки инспекция сделала вывод о неправомерном предъявлении заявителем к возмещению из бюджета НДС в                размере 6102 рублей по услугам, оказанным ему ОАО «Спецметалресурс» по            счёту-фактуре от  25.09.2007 № 1012/1.

Из  решения инспекции от 16.04.2008 № 793 следует, что  налоговый орган расценил услуги, оплаченные заявителем ОАО «Спецметалресурс» по            счёту-фактуре от 25.09.2007 № 1012/1, как связанные с экспортированием товаров и применил к ним положения  подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ. В связи с этим инспекция посчитала, что данные услуги  подлежали обложению НДС по ставке 0 процентов, а выделение поставщиком в спорном счёте-фактуре ставки  18  процентов, равно как и последующее предъявление заявителем суммы НДС  по нему к возмещению, было незаконным.  

Данную позицию налогового органа следует  признать неосновательной.    

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение НДС по налоговой ставке 0 процентов распространяется на работы (услуги), непосредственно связанные с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 настоящего пункта, то есть товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.  В абзаце втором данного подпункта приведён перечень работ (услуг), на которые  распространяются его положения.   

Из  смысла и взаимосвязи положений подпункта 2 пункта 1 статьи 164                 НК РФ вытекает, что их  необходимо рассматривать в системной связи, то есть  неразрывно, с положениями подпункта 1 того же пункта, поскольку они регулируют единый комплекс правоотношений. Буквальное толкование положений подпункта 2  пункта 1 статьи 164 НК РФ  связывает применение налоговой ставки 0 процентов в отношении указанных в нём работ (услуг) непосредственно с процессом экспортирования товара, то  есть реализация  таких работ (услуг) подлежит обложению НДС по налоговой  ставке 0 процентов, если эти работы (услуги) оказываются в отношении товаров, вывозимых за пределы Российской Федерации. Поэтому для определения надлежащей налоговой ставки необходимо установить, является ли экспортируемым товар в момент выполнения этой работы (оказания услуги). Экспортируемым товаром может считаться лишь тот, который помещён под таможенный режим экспорта, а не тот, по поводу которого заключен внешнеэкономический  контракт.

Согласно правовой позиции, сформулированной в Постановлении Президиума  Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2007  № 7205/07, операции, поименованные в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ, подлежат обложению НДС по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении данных экспортных товаров.

Отмеченные выше выводы вызывают необходимость оценки работ (услуг), оказанных налогоплательщику-экспортёру, как по своему характеру непосредственно связанных (сопутствующих) и обусловленных процессом экспортирования товара, а также  установление факта помещения товара, в отношении которого выполнены (оказаны) данные работы (услуги),                               под  таможенный режим экспорта.

Из   материалов  дела усматривается  следующее.

По спорному счёту-фактуре от 25.09.2007 № 1012/1 ОАО «Спецметалресурс» (г.Волгоград)  предъявило к  уплате заявителю стоимость транспортных услуг в сумме 40000 рублей, включая НДС по ставке 18 процентов в  сумме 6101,69 рублей (т.1, л.д.57). В  материалы  дела представлены заверенные копии счёта-фактуры от 25.09.2007 № 224/1, выставленного ОАО «Спецметалресурс» в адрес Общества на оплату трактора, товарной накладной   от 25.09.2007 № 224 на  поставку трактора, двустороннего акта от 25.09.2007              № 1012  об оказании заявителю транспортных  услуг и их стоимости (т.1, л.д.55, 56, 58).

Заявитель указывает, что в момент доставки внутри таможенной территории Российской Федерации товар не имел экспортного режима, перевозка осуществлялась внутри страны и  даже  не до границы,  по названным документам ОАО «Спецметалресурс» просто доставляло товар со своего склада  в  адрес  Общества.

Следует признать, что фактический характер отношений, связанных с оказанием ОАО «Спецметалресурс» транспортных услуг, инспекцией полным образом не установлен, что придаёт её позиции предположительный характер. При этом инспекция вменяет заявителю заведомую осведомлённость о том, что приобретённый товар является экспортируемым.  Выводы налогового органа о непосредственной связи данных транспортных услуг с процессом экспортирования товара по условиям  подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ сделаны, по сути, исходя из сопоставления даты заключения экспортного контракта от  14.09.2007 № 30 с более поздней к ней датой выставления                                                                                                                        ОАО «Спецметалресурс» спорного счёта-фактуры от  25.09.2007  № 1012/1.

Налоговым органом не учтено следующее.

Как отмечено выше, подпункт 1 пункта 1 статьи 164  НК РФ связывает применение по НДС налоговой ставки 0 процентов  при оказании услуг по перевозке товаров с наступлением факта помещения товара под таможенный режим экспорта. На момент оказания работ (услуг), который  определяется  датой выставления счетов-фактур на их оплату, вопрос о том, помещён ли товар, в отношении которого выполнены эти работы (оказаны услуги), под  таможенный режим экспорта, имеет  существенное  значение для определения обоснованности применения к ним  налоговой ставки 0 процентов и  налоговых вычетов.

НК РФ не определяет понятий и признаков помещения товара под таможенный режим  экспорта, не относит их к специфическим понятиям и терминам  законодательства о налогах и сборах, в связи с чем на основании пункта 1 статьи 11 НК  РФ следует обратиться к положениям специального- таможенного  законодательства.  

В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 11 Таможенного кодекса Российской Федерации (далее  по тексту- ТК РФ)  вывоз товаров  с таможенной  территории Российской Федерации представляет  собой подачу таможенной декларации или совершение иных, указанных  в абзаце втором данного подпункта   действий, непосредственно направленных на вывоз товаров, а также все  последующие предусмотренные настоящим Кодексом действия с товарами                до  фактического  пересечения ими таможенной   границы.

Согласно пункту 1 статьи 14 ТК РФ  все  товары, перемещаемые  через таможенную границу, подлежат таможенному оформлению и таможенному контролю в порядке и на условиях, которые предусмотрены настоящим Кодексом. В соответствии с общим правилом  пункта 1 статьи 60 ТК РФ  таможенное оформление при вывозе товаров  начинается в момент представления таможенной декларации.

В соответствии с частью 3 статьи 157 ТК РФ днём помещения товаров              под  таможенный режим считается день выпуска товаров  таможенным органом.

Заявитель верно указывает и материалами дела (ГТД с отметками таможенного органа) подтверждено, что в момент оказания услуг и   выставления  спорного счёта-фактуры от 25.09.2007 № 1012/1 товар не был помещён                    под таможенный режим экспорта, в то время как экспортируемым товаром может считаться лишь тот, который помещён под таможенный режим экспорта, а не тот, по поводу которого заключен внешнеэкономический  контракт. Таким образом, налоговым органом в целях применения подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ не доказано наличие правового основания для признания на момент оказания заявителю услуг  и выставления ему спорного счёта-фактуры от 25.09.2007                   № 1012/1  товара экспортируемым.

Налоговый  орган должным и надлежащим образом не доказал и фактически значимые обстоятельства в целях квалификации оказанных транспортных услуг как непосредственно связанных и обусловленных  с экспортированием товара и сопутствующих ему. Доказательства включения данных услуг в последовательный процесс, совокупность организационно и технологически взаимосвязанных операций по перевозке товара в целях  вывоза  за пределы таможенной территории Российской Федерации, в том числе выполняемых при подготовке, осуществлении и завершении такой перевозки, налоговым  органом  не представлены. Налоговый  орган не доказал и из материалов дела  не следует, что транспортные услуги, оплаченные заявителем ОАО «Спецметалресурс» по счёту-фактуре от 25.09.2007 № 1012/1, являлись началом  перевозки экспортируемого товара. Довод инспекции о распространении к этим услугам правоотношений, вытекающих из обязательства транспортной экспедиции (статья 801 Гражданского кодекса Российской Федерации), несостоятелен ввиду отсутствия убедительного фактического и документального подтверждения.

Довод подателя  апелляционной жалобы о том,  что Общество к моменту получения и оплаты названных транспортных услуг уже знало о том, что товар будет экспортироваться, следует отклонить, поскольку само по себе данное обстоятельство не  определяло для сторон правовых последствий в целях налогообложения операции НДС ввиду установленного судом отсутствия  законных  оснований для применения к ней ставки 0 процентов, как  в отношении товара, не  помещённого к этому моменту под таможенный режим экспорта.

Довод подателя  апелляционной жалобы о том, что услуги по счёту-фактуре от 25.09.2007  № 1012/1 оказаны в отношении экспортируемого товара лишь  на том основании, что впоследствии товар был вывезен в режиме экспорта за пределы  Российской Федерации, несостоятелен и не отвечает правовой  позиции, выраженной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации  от  04.03.2008  № 16581/07.

Довод подателя апелляционной жалобы о том, что счёт-фактура от 25.09.2007 № 1012/1 включён в пакет документов, представленных для подтверждения ставки НДС 0 процентов, как основание для признания оплаченных по нему  транспортных  услуг в качестве  непосредственно связанных с экспортом услуг, следует признать неосновательным. Представление и форма отдельной налоговой  декларации по НДС по  налоговой ставке 0 процентов  отменены с 2007г.  в  связи со вступлением в  силу изменений, внесённых в НК РФ Федеральным законом от 22.07.2005 № 119-ФЗ, и изданием приказа Министерства финансов Российской Федерации от 07.11.2006 № 136н,  а потому счёт-фактура был  представлен наряду с другими документами в приложение к налоговой декларации за проверяемый период, что вовсе не означает признание налогоплательщиком  неправомерности заявленных вычетов.

Реальный характер, разумная  деловая  цель  хозяйственных                     операций, оформленных перечисленными выше документами, налоговым  органом  не  опровергнуты.  В пункте 4.2  акта налоговой  проверки инспекцией                  отражена стабильность номенклатуры экспортируемой заявителем                       продукции и иностранных покупателей. Доказательств недобросовестности налогоплательщика, злоупотребления им правом в налоговой сфере, неисполнения своих налоговых обязанностей  инспекцией  не представлено. В оспариваемом решении от 16.04.2008 № 793 инспекция ссылается на наличие у налогоплательщика  переплаты, перекрывающей сумму доначисленного налога.

Ссылка подателя апелляционной жалобы на Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской  Федерации от 19.04.2006 № 14449/05, от 05.06.2007 № 877/07 неосновательна, как  не имеющая отношения к настоящему делу, так как данные судебные акты приняты на основе отличных от                  настоящего дела  фактических обстоятельств  налогового спора, в том числе с различием таможенных режимов и характеристик товаров.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции  с учётом совокупности доказательств, входящих в предмет доказывания по данному делу, и положений части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации  правомерно, применительно к части 2 статьи 201  Арбитражного  процессуального кодекса Российской Федерации признал  решения инспекции в оспариваемой части недействительными, поскольку они не соответствуют законодательству о налогах и сборах и нарушают  права налогоплательщика на получение обоснованной налоговой  выгоды.

В рамках настоящего дела заявитель просит взыскать с налогового              органа проценты в сумме 5177,93 рублей, начисленные  за несвоевременный  возврат НДС.

Арбитражный  суд первой  инстанции, удовлетворяя данное требование в полном объёме, на основе применения положений статьи 176 НК РФ исходил из того, что проценты подлежат начислению начиная с 12-го дня после завершения  камеральной проверки, согласившись с позицией заявителя о том, что в настоящем деле истечение срока проверки приходится на 20.03.2008, следовательно,                     12-м днём, с которого  подлежат  начислению  проценты,  является  07.04.2008.

Выводы суда являются правильными и соответствующими законодательству.

Пунктом 10 статьи 176 НК РФ установлено, что при нарушении