Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.11.2008 по делу n А76-9436/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

сроков  возврата суммы НДС, считая с 12-го дня после завершения  камеральной  налоговой проверки, по итогам которой было вынесено  решение  о возмещении (полном или частичном) суммы налога, начисляются  проценты исходя из ставки  рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской  Федерации, действовавшей в дни нарушения срока возмещения.

Положениями  статьи 176 НК РФ  установлен  строго  регламентированный порядок возмещения из бюджета сумм НДС, который гарантирует налогоплательщику возмещение налога путём зачёта или возврата в законодательно предусмотренные сроки либо компенсацию его  потерь вследствие несвоевременного возврата налога в  виде  выплаты  процентов, начисленных  на эту  сумму.  Законодательство о налогах и сборах нацелено на соблюдение баланса частных и публичных интересов в сфере  налогообложения и увязывает начисление процентов с незаконной задержкой возврата налоговым  органом сумм, причитающихся налогоплательщику в  качестве  налоговой выгоды. Предусмотренное статьёй 176 НК РФ начисление процентов является компенсацией материальных и нематериальных потерь  налогоплательщика от несвоевременного  получения  налоговой выгоды.  

Из правовой позиции, выраженной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31.01.2006 № 9316/05, следует,   что требования  о взыскании процентов  за несвоевременный возврат налоговых платежей должны рассматриваться по правилам искового производства, следовательно, правило о трёхмесячном сроке на подачу заявления, установленное  частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской  Федерации, на подачу заявления, содержащего требование о взыскании процентов,  не распространяется.

Согласно пункту 1 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. В проверяемой налоговой  декларации по НДС за ноябрь 2007г. сумма налога, заявленная  к возмещению (729975 рублей), показана в строке 050 раздела 1 и  в строке 030  раздела 5.  

Для определения момента возникновения у налогоплательщика права                  на начисление процентов за несвоевременный возврат НДС необходимо применение в совокупности и взаимосвязи положений статьи 176 НК РФ, установившей последовательную и регламентированную во времени процедуру возмещения налога из  бюджета.

В соответствии с пунктом 1 статьи 176 НК РФ после представления  налогоплательщиком налоговой  декларации  налоговый  орган  проверяет обоснованность суммы  налога, заявленной к возмещению,  при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьёй 88 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая  проверка проводится в течение трёх месяцев со дня  представления  налогоплательщиком налоговой  декларации. В отличие от статьи 89 НК РФ, устанавливающей основы проведения выездных  налоговых проверок, статья 88 НК РФ  не  предусматривает возможность продления срока проведения камеральной налоговой проверки               либо  приостановления  её проведения.

В соответствии с пунктом 2 статьи 176 НК РФ по окончании проверки в  течение  семи дней  налоговый  орган  обязан  принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении  камеральной налоговой  проверки  не были выявлены нарушения  законодательства о налогах и сборах.

Пунктом 8 статьи 176 НК РФ предусмотрено, что  поручение на возврат суммы налога, оформленное  на основании решения о возврате, подлежит направлению налоговым  органом  в территориальный орган Федерального казначейства  на следующий  день после  принятия налоговым органом этого  решения. Территориальный орган Федерального казначейства в течение  пяти  дней со дня  получения  указанного поручения  осуществляет возврат налогоплательщику суммы налога в соответствии с бюджетным законодательством.        

В акте проверки и в решении от 16.04.2008 № 793 инспекцией отражено, что по сроку уплаты 20.11.2007 в лицевом  счёте  налогоплательщика числится  переплата, перекрывающая сумму доначисленного налога, переплата сохраняется до 03.04.2008. В приложение к заявлению, поданному  в арбитражный  суд,  Обществом представлен расчёт суммы процентов (т.1, л.д.59).

Проверив расчёт процентов на соответствие положениям статьи 6.1, пункта 2 статьи 88, пунктов 1, 2 , 8, 10 статьи 176 НК РФ и учитывая предусмотренные              ими сроки процедуры возврата налога (3 месяца +  7 дней + 5 дней), суд апелляционной инстанции находит расчёт заявителя правильным и корректным                с позиции указанных выше  правовых норм.

Заявитель верно отмечает, что 12-ти дневный  срок, указанный в пункте  10 статьи 176 НК РФ, исходя из формальности и правовой определённости построения правовых норм, складывается по совокупности из сроков, предусмотренных в пунктах 2 и  8 статьи 176 НК РФ.  Данные сроки (3 месяца              на проверку + 7 дней на принятие решения + 5 дней на возврат) в своей последовательности определяют период, в течение  которого подлежит реализации право налогоплательщика на возмещение НДС.

Согласно штампу инспекции в принятии налоговой  декларации, последняя  представлена в  инспекцию 20.12.2007 (т.1, л.д.22), установленный  пунктом 2 статьи 88 НК РФ трёхмесячный срок проведения камеральной  налоговой проверки, исчисляемый по правилам пункта 5 статьи 6.1 НК РФ, истекает 20.03.2008, эта дата окончания  проверки прямо зафиксирована инспекцией  в акте проверки от 02.04.2008 № 129/15э.

12-й день, исчисляемый по правилам пункта 6 статьи 6.1 НК РФ в рабочих днях и с которого по условиям пункта 10 статьи 176 НК РФ начинается начисление процентов, приходится на 07.04.2008 (21.03.2008, 24.03.2008, 25.03.2008, 26.03.2008, 27.03.2008, 28.03.2008, 31.03.2008,  01.04.2008, 02.04.2008, 03.04.2008, 04.04.2008).

Таким образом, день начала расчёта процентов (07.04.2008) определён заявителем верно, проценты рассчитаны на сумму НДС, в которой отказано                   в возмещении (191523 рублей). Использованные в расчёте ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации (10,25 %, 10,50 %, 10, 75 % годовых), установленные соответственно с 04.02.2008 указанием Центрального банка Российской Федерации от 01.02.2008 № 1975-У,  с 29.04.2008 указанием Центрального банка Российской Федерации от 28.04.2008 № 1997-У, с 10.06.2008  указанием Центрального банка Российской Федерации от 09.06.2008  № 2022-У, взяты корректно применительно ко дням нарушения срока возмещения, в которых эти ставки сохраняли действие.  Налоговый орган не отрицает, что                  на дату подачи заявления в  арбитражный суд (10.07.2008) спорная сумма НДС              не была возвращена налогоплательщику в порядке, установленном  статьёй 176 НК РФ.

Контррасчёт суммы процентов, представленный налоговым органом в  суд первой инстанции (т.1, л.д.107), суд апелляционной инстанции с позиции  приведённых выше  правовых норм оценивает критически. Суть довода подателя апелляционной жалобы в обоснование своего контррасчёта сводится к тому, что начисление  процентов за несвоевременный  возврат  налога следует  начинать только с даты  вынесения  решения по результатам проверки.

Данную  позицию налогового органа следует  признать неправомерной.  

Как следует из правовой  позиции, выраженной  в Постановлении Президиума Высшего  Арбитражного Суда  Российской Федерации от 19.04.2006 № 14471/05, по смыслу  статьи 176 НК РФ основанием  начисления  процентов на сумму, подлежащую возврату, является  нарушение  срока её возврата, начисление  процентов при этом  не ставится НК РФ в зависимость от исполнения налоговым органом обязанности принять соответствующее  решение (о возмещении сумм НДС либо  об отказе в возмещении).

Действительно, при определении даты, с которой подлежат начислению проценты за несвоевременный возврат налога, с целью соблюдения правовой определённости,  баланса частного и публичного интересов необходимо исходить из совокупности тех сроков, которые прямо закреплены в пункте 2 статьи 88, пунктах 2 и 8 статьи 176 НК РФ, вне зависимости от фактического соблюдения налоговым органом каждого из них. В противном случае, учитывая  позицию подателя апелляционной жалобы, при уклонении налоговым органом от вынесения соответствующего  решения либо превышении сроков его вынесения       права налогоплательщика будут  существенным образом ущемлены, поскольку это приводит к необоснованному сокращению срока просрочки возврата и                             не обеспечит полной компенсации потерь от задержек возврата налога, ставит разных налогоплательщиков в  неравное положение. В настоящем судебном  заседании представитель  налогового органа  подтвердил, что в данном                   случае  решение  вынесено инспекцией  за пределами трёх месяцев.

Суд апелляционной инстанции в данной части доводов апелляционной жалобы полагает  необходимым  отметить следующее.

Приказом Федеральной  налоговой  службы от 15.09.2005                                       № САЭ-3-19/446@ (с изменениями и дополнениями)  утверждены Методические рекомендации по ведению информационного ресурса результатов работы по зачётам и возвратам (далее по тексту- приказ ФНС России от 15.09.2005                                       № САЭ-3-19/446@). Данный приказ ФНС России от 15.09.2005 № САЭ-3-19/446@  не является нормативным правовым актом,  в силу статей 1 и 4 НК РФ  не может быть отнесён к  законодательству  о налогах и сборах и  подлежать  применению при рассмотрении дела арбитражным судом (статья 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Вместе с тем, будучи ведомственным актом, приказ ФНС России от 15.09.2005 № САЭ-3-19/446@ обязателен для  исполнения  нижестоящими налоговыми органами.

В приказе ФНС России от 15.09.2005 № САЭ-3-19/446@  налоговым органам указывается, что сумма начисленных процентов за несвоевременный  возврат подлежащих возмещению сумм НДС рассчитывается в автоматическом режиме по формуле, предусматривающей учёт количества  дней, исчисляемых начиная с 12 дня   после завершения камеральной  налоговой  проверки,  по  день принятия решения. Данный подход ФНС России предполагает начало срока расчёта процентов ещё до вынесения решения, что не согласуется с доводами, приводимыми  подателем  апелляционной жалобы по настоящему делу.

При таких обстоятельствах решение суда первой  инстанции в части рассмотрения требования о взыскании с налогового органа процентов за несвоевременный  возврат  НДС  законно и  обоснованно, в связи с чем  подлежит  оставлению в силе.  

В рамках настоящего дела  Обществом также заявлено требование о взыскании с  заинтересованного лица в  порядке возмещения судебных  издержек расходов  на оплату услуг представителя в размере 9600 рублей по договору                   от  01.07.2008  № 06/08-К1.

По результатам рассмотрения данного требования суд первой  инстанции   на основе применения  положений  статей 101, 106, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучения и оценки представленных  письменных доказательств пришёл к выводу  о чрезмерности заявленного размера судебных  расходов. Мотивируя принятое в этой части решение, суд принял во внимание  наличие достаточного количества доступной судебно-арбитражной практики по рассмотрению подобной категории споров, обстоятельства и сложность рассматриваемого спора, участие представителя в трёх судебных заседаниях, в связи с чем признал расходы на представителя разумными  и подлежащими удовлетворению в сумме 2000 рублей.   

Выводы суда являются обоснованными.    

В соответствии со статьёй  101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации  судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом. Согласно статье 106 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относятся, в частности, расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей), и другие расходы, понесённые лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.

Пунктом 3 статьи 59 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что представителями организаций в арбитражном суде могут выступать адвокаты и иные оказывающие юридическую помощь лица.

Действия  стороны по привлечению в дело представителя направлены на получение квалифицированной юридической помощи, право прибегать к услугам профессионального представителя и право на возмещение в связи с этим соответствующих издержек не поставлено законом в зависимость от наличия у организации собственной юридической службы или специалиста, компетентного представлять интересы организации в суде.

В качестве документального подтверждения произведённых расходов на оплату услуг  представителя заявителем в материалы  дела  представлены заверенные копии договора возмездного оказания услуг от 01.07.2008 № 06/08-К1 с ООО Центр бизнес-консалтинга и аудита «Челябинская аудиторская  компания»,  акта  оказания  услуг от 10.07.2008 № 000211, подписанного сторонами без претензий, платёжного поручения от  09.07.2008 № 376 на сумму 9600 рублей с банковской  выпиской по счёту (т.1, л.д.60-66).

В силу части 2 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации  расходы на оплату услуг представителя, понесённые лицом, в пользу которого принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом с другого лица, участвующего в деле,   в   разумных пределах.

В  Определении от  21.12.2004 №  454-О  Конституционный Суд Российской Федерации указал, что часть 2  статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предоставляет арбитражному суду право уменьшить сумму, взыскиваемую в возмещение соответствующих расходов по оплате услуг представителя, при этом реализация названного права судом возможна лишь в том случае, если он признает эти расходы чрезмерными в силу конкретных обстоятельств дела. Конституционный Суд Российской Федерации указал, что положение о возмещении судебных расходов на оплату услуг представителей в разумных пределах является одним из предусмотренных законом правовых способов, направленных против необоснованного завышения размера оплаты услуг представителя.

Определяя разумный предел возмещения судебных расходов стороны, арбитражный  суд  исходит из дискреции, предоставленной  частью 2  статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что является элементом судебного усмотрения.  

Суд первой инстанции на основе изучения и надлежащей оценки представленных в дело письменных доказательств, учёта конкретных