Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2009 по делу n А34-7235/2007. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

по № 3616, с № 3617 по № 3967, с № 2557 по № 2892) и сумма резерва составляет 4 295 570 руб. (Приложение к Акту проверки № 49)… В соответствии с налоговым регистром представленным ОАО «ШМКЭС» за период с 2003 по 2005 г.г. включительно Обществом сумма остатка резерва по сомнительным долгам 11 533 875 руб. не восстанавливалась и не корректировалась, с учетом вновь создаваемых резервов, а была перенесена на неопределенный срок, кроме того, эта сумма остатка резерва не была скорректирована даже в 2006 году, когда сумма сомнительной дебиторской задолженности была передана полностью в ЗАО «Энергосбыт». То есть, ОАО «ШМКЭС» воспользовалось правом переноса резерва по сомнительным долгам неиспользованного на покрытие убытков от безнадежных долгов, в связи с чем уменьшило налогооблагаемую базу, и налог на прибыль был исчислен в меньшей сумме. Кроме того, учетной политикой налогоплательщика не было предусмотрено ни прекращение использования резерва, ни отказа от использования резерва сомнительных долгов… В данном случае Инспекцией произведена корректировка вновь создаваемого резерва в текущем отчетном периоде на сумму неиспользованного резерва предыдущего налогового периода, что не противоречит требованиям ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации и положению по учетной политике налогоплательщика, представленному в материалы дела. Инспекция правомерно исходила из того, что в ст. 266 Налогового кодекса РФ содержатся обязательные правила о том, что сумма создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода… В соответствии с п. 7 ст. 31 НК РФ налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике… на основании данных налогового учета предприятия сумма неиспользованного резерва сомнительных долгов за 2003 год 4 210 868 руб. подтверждается регистром движения резерва по сомнительным долгам за 2003-2005 г.г. представленного в период проверки ОАО «ШМКЭС» - лист к акту проверки № 2459; таблицей дебиторской задолженности – лист к акту № 2458; налоговой декларацией по налогу на прибыль за 2003 год – лист к акту № 4032-4042) не была восстановлена Обществом в 1 квартале, в первом полугодии 2004 года, по итогам 9 месяцев 2004 года, но обществом был создан резерв по итогам 9 месяцев 2004 года в сумме 3 067 939 руб., при этом корректировка резерва сомнительных долгов на сумму остатка неиспользованного резерва за 2003 год Обществом не производилась. В соответствии с п. 1 ст. 315 НК РФ расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составлялся налогоплательщиком в соответствии с нормами, установленными главой 25, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года. В связи с чем налоговым органом была произведена корректировка по итогам 2004 года на сумму остатка по состоянию на 01.10.2004 г. в сумме 7 278 807 руб., включающая в себя сумму остатка неиспользованного резерва за 2003 год в сумме 4 210 868 руб. и сумму созданного резерва по итогам 9 месяцев 2004 года в сумме 3 067 939 руб… Обществом не были представлены письменные обоснования, приказы (распоряжения) руководителя организации о списании безнадежных долгов. В соответствии с п. 77 Приказа Минфина РФ от 29.07.1998 года № 34Н «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности в РФ»… списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». В представленных Обществом бухгалтерских балансах за 2004, 2005, 2006 г.г. по строке 940 не отражены данные о суммах списанной безнадежной кредиторской задолженности, в связи с чем был сделан вывод о том, что Общество не производило списания безнадежной дебиторской задолженности, т.е. резерв сомнительных долгов созданный Обществом за 2003, 2004, 2005 г.г. не использовался. Всего налоговой проверкой в нарушение п. 4, п. 5 ст. 266 НК РФ выявлено завышение расходов в виде сумм резерва сомнительных долгов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на 11553875 руб., что повлекло в нарушение п. 1 ст. 274 НК РФ занижение налогооблагаемой базы на 11553875 руб., в нарушение п. 1 ст. 286 НК РФ занижение суммы налога на прибыль на 2772930 руб., в том числе: 2004 год – В нарушение п. 5 ст. 266 НК РФ выявлено завышение расходов в виде сумм резерва сомнительных долгов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на 2 983 237 руб., что повлекло в нарушение п. 1 ст. 274 НК РФ занижение налогооблагаемой базы на 2 983 237 руб., в нарушение п. 1 ст. 286 НК РФ занижение суммы налога на прибыль на 715 977 руб.».

Открытое акционерное общество «Шумихинские Межрайонные коммунальные электрические сети» и закрытое акционерное общество «Энергосбыт», о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещенные надлежащим образом, в судебное заседание явку уполномоченных представителей не обеспечили. От ОАО ШМКЭС поступило ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие уполномоченного представителя налогоплательщика.

С учетом мнения представителей налогового органа, в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие заявителя и третьего лица.

В судебном заседании представители Межрайонной инспекции поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.            

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей налогового органа, приходит к выводу о наличии оснований для отмены обжалуемого судебного акта.      

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 6 по Курганской области проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества «Шумихинские Межрайонные коммунальные электрические сети», в том числе по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль за период с 01.10.2004 по 31.12.2006; по результатам проверки составлен акт от 13.07.2007 № 1 (т. 2, л. д. 57 – 144).

Не согласившись с выводами проверяющих, ОАО ШМКЭС представило возражения на акт выездной налоговой проверки, поступившие в налоговый орган 08.08.2007 (т. 2, л. д. 1 – 10), а в последующем – дополнения к возражениям на акт выездной налоговой проверки, поступившие в Межрайонную инспекцию 16.08.2007 (т. 2, л. д. 11, 12).

Представленные налогоплательщиком возражения на акт выездной налоговой проверки и дополнения к ним, были рассмотрены заинтересованным лицом и не учтены при вынесении решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 6 по Курганской области вынесено решение от 24.08.2007 № 434 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (т. 1, л. д. 44 – 132), которым открытое акционерное общество «Шумихинские Межрайонные коммунальные электрические сети», в числе прочего, привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам по налогу на прибыль, а именно: в сумме 78.486 руб. 90 коп. за занижение налоговой базы по налогу на прибыль в федеральный бюджет; в сумме 220.620 руб. 40 коп. за занижение налоговой базы по налогу на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации; 6.682 руб. 60 коп. за занижение налоговой базы по налогу на прибыль в бюджет Шумихинского района; 1.061 руб. 60 коп. за занижение налоговой базы по налогу на прибыль в бюджет Сафакулевского района; 1.105 руб. 00 коп. за занижение налоговой базы по налогу на прибыль в бюджет Альменевского района. Также, в числе прочих сумм, ОАО «ШМКЭС» предложено уплатить доначисленный налог на прибыль за 2004 год, а именно: в части, зачисляемой в федеральный бюджет – 131.546 руб. 00 коп.; в части, зачисляемой в бюджет субъекта Российской Федерации – 447.257 руб. 00 коп.; в части, зачисляемой в бюджет Шумихинского района – 33.413 руб. 00 коп.; в части, зачисляемой в бюджет Сафакулевского района – 5.525 руб. 00 коп.; в части, зачисляемой в бюджет Целинного района – 8.156 руб.; в части, зачисляемой в бюджет Альменевского района – 5.525 руб. 00 коп. (т. 1, л. д. 128, 129). Налогоплательщику также предложено уплатить доначисленные пени по налогу на прибыль, со следующими формулировками и указанием срока уплаты (т. 1, л. д. 126, 127): «Налог на прибыль федеральный бюджет, 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом» - 151.515 руб. 78 коп.; «Налог на прибыль бюджет субъектов РФ, 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом» - 454.204 руб. 40 коп.; «Налог на прибыль в местный бюджет Шумихинского района, 28 марта 2005 года» - 8.143 руб. 76 коп.; «Налог на прибыль в местный бюджет Альменевского района, 28 марта 2005 года» - 1.360 руб. 86 коп.; «Налог на прибыль в местный бюджет Сафакулевского района, 28 марта 2005 года» - 1.307 руб. 41 коп.

Описание вмененных налогоплательщику налоговых правонарушений, повлекших за собой неуплату налога на прибыль за 2004 год, приведенное налоговым органом в акте выездной налоговой проверки, и в частично оспариваемом налогоплательщиком, решении, является тождественным, и сведено к следующему:

- «В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам. Порядок формирования таких сумм резервов по сомнительным долгам установлен ст. 266 НК РФ. Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренной настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: 1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней – в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленное на основании инвентаризации задолженности; 2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) – в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленное на основании инвентаризации задолженности; 3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней – не увеличивает сумму создаваемого резерва. При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ. Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде. Согласно приказа об учетной политике ОАО «ШМКЭС», «…резерв по сомнительным долгам создается в налоговом учете. При этом в налоговом учете резерв создается по правилам, указанным в статье 266 налогового кодекса РФ. И в резерв полностью включаются долги сроком свыше 90 дней и половина долгов сроком от 45 до 90 дней. В налоговом учете резерв создается только по не полученной в срок выручке от реализации» (приложения № 38, 36, 37, 35, лист с № 2557 по № 2892, с № 3257 по № 3606, с № 3617 по № 3976). Учетной политикой ОАО «ШМКЭС» предусмотрено создание резерва сомнительных долгов на 2004, 2005, 2006, 2007 гг. 2004 год. При проверке суммы резерва сомнительных долгов за 2004 год установлено, что в нарушение ст. 313 НК РФ налогоплательщиком не соблюдается принцип последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется не последовательно от одного налогового периода к другому. По состоянию на 1 октября 2004 года сформирован резерв сомнительных долгов за 9 месяцев 2004 года в сумме 3067939 руб., что отражено в налоговой декларации за 9 месяцев 2004г. в виде внереализационных расходов по строке 030 Приложения № 7 к листу 02, по состоянию на 1 января 2005 года резерв сомнительных долгов не создан. Наличие сомнительных долгов подтверждается проведенной ОАО «ШМКЭС» по состоянию на 1 января 2005 года инвентаризацией дебиторской задолженности (листы с № 2434 по № 2442). Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей) составила за 2004 год 42955700 руб. (лист № 4071). Исчислено проверкой: Проверкой самостоятельно сделан расчет резерва сомнительных долгов за 2004 год на основании данных налогового учета предприятия (Лист с № 2481 по № 2519), данных бухгалтерского учета предприятия (приложение № 66), при расчете учитывались данные по 60 счету, договора энергоснабжения (лист с № 2481 по № 2519, с № 3257 по № 3616, с № 3617 по № 3976, с № 2557 по № 2892) и составляет 4295570 руб. (Приложение № 49), при этом сумму вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва необходимо скорректировать на сумму остатка предыдущего отчетного (налогового) периода. Сумма остатка резерва сомнительных долгов предыдущего налогового периода подтверждается регистром налогового учета и составляет 4210868 руб. (листы с № 2443 по № 2448, 2458, 2458). Сумма вновь создаваемого резерва сомнительных долгов за 2004 год по результатам инвентаризации составляет 84702 руб. (4295570 руб. – 4210868 руб.). По данным налогоплательщика: Сумма резерва по сомнительным долгам, сформированным ОАО «ШМКЭС» и отраженным в налоговой декларации за девять месяцев 2004г., составляет 3067938 руб., эта же сумма отражена в налоговой декларации за 2004 год по строке 030 Приложения № 7 к Листу 02 как внереализационные расходы на создание резерва сомнительных долгов. (Лист № 2465, 2466, 2467, 2469). Сумма расходов на формирование резерва по сомнительным долгам за 2004 год, подлежащих включению в состав внереализационных расходов,