Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2014 по делу n А76-18709/2013. Изменить решение (ст.269 АПК)

судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку в данном судебном акте речь идет о выполнении работ по договорам, заключенным с ООО «Вектор», и изложенные в указанных судебных актах обстоятельства не свидетельствуют об отсутствии реального исполнения договорных обязательств по договору поставки комплектующих от 23.10.2009 № 07/01-09, заключенному ЗАО «ЗПО №3» с ООО «Вектор».

         Таким образом, доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды не нашли своего надлежащего, достаточного документального подтверждения. Наличие виновных, умышленных действий налогоплательщика, злоупотребления им правом и признаков недобросовестности при  получении налоговой выгоды, определяемых с учётом совокупности условий и критериев, приведённых в  Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»,  инспекцией не доказано.

Поскольку обществом представлены необходимые первичные документы, подтверждающие соблюдений условий, предусмотренных ст.171, 172, 169 НК РФ для применения налоговых вычетов по НДС по сделке с ООО «Вектор», привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 76 215 руб. 80 коп.,  доначисления НДС в сумме 492 123 руб. и пени в сумме 93 156 руб. 10 коп. по оспариваемому решению, произведено незаконно, требования общества подлежат удовлетворению в указанной части.

В части оспаривания решения налогового органа в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст.123 НК РФ суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 24 НК РФ, налоговыми агентами признаются

лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Налоговые агенты, в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом, для уплаты налога налогоплательщиком (пункт 4 статьи 24 НК РФ).

Статьей 226 НК РФ предусмотрены особенности исчисления налога на доходы физических лиц налоговыми агентами и порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами.

Пунктом 4 статьи 226 НК РФ также установлена обязанность налоговых агентов удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Как следует из пункта 6 статьи 226 НК РФ, налоговые агенты обязаны перечислять в бюджет суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода.

Неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, образует состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ (в редакции, действовавшей до 02.09.2010).

В соответствии со статьей 123 НК РФ (в редакции, действующей с 02.09.2010) неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Из представленных материалов дела следует, что инспекцией установлен факт неперечисления в бюджет обществом суммы НДФЛ за период с 01.01.2010 по 31.03.2013 в размере 388 812 руб., подлежащей удержанию и перечислению налоговым агентом, а также неправомерное неудержание и неперечисление в установленный НК РФ срок суммы НДФЛ, подлежащей удержанию и перечислению налоговым агентом, за период с 01.01.2010 по 01.09.2010 и с 02.09.2010 по 31.03.2013 в сумме 1 728 603 руб.

Данное нарушение установлено инспекцией на основании банковской выписки о движении денежных средств по расчетному счету налогоплательщика, кассовых книг за 2010 год, расходных кассовых ордеров за 2010 год, платежных ведомостей за 2010 год, журналов проводок по счетам 51, 68.1 за 2010, 2011, 2012 годы, январь, февраль, март 2013 года, расчетных ведомостей за 2010, 2011, 2012 годы, январь, февраль, март 2013 года, сводов начисленной и удержанной заработной платы за 2010, 2011, 2012 годы, январь,

февраль, март 2013 года, платёжных поручений по перечислению НДФЛ, сведений о доходах физических лиц (форма 2-НДФЛ) за 2010, 2011, 2012 годы.

В ходе рассмотрение апелляционной жалобы, УФНС России по Челябинской области установлено, что инспекцией неправомерно исчислен штраф в размере 77 762,40 руб. (388 812 руб. х 20%), исходя из суммы задолженности по состоянию на 31.03.2013, в соответствии со статьёй 123 НК РФ в редакции, действующей до 02.09.2010, так как штраф в размере 345 720,60 руб. (1 728 603 руб. х 20%) определен инспекцией исходя из суммы НДФЛ, перечисленного с нарушением срока уплаты за весь проверяемый период в соответствии со статьёй 123 НК РФ в редакции, действующей с 02.09.2010, то есть штраф с задолженности в сумме 388 812 руб. исчислен инспекцией дважды.

Кроме того, инспекцией неверно определена задолженность по НДФЛ для исчисления штрафа: сумма задолженности по НДФЛ, установленная в ходе проверки по состоянию на 02.09.2010, в размере 216 987 руб. не учтена при определении суммы задолженности (переплаты) по НДФЛ для правомерного определения размера штрафа по статье 123 НК РФ в редакции, действующей после 02.09.2010.

Согласно материалам дела, задолженность по НДФЛ по состоянию на 02.09.2010 составляет 216 987 руб., следовательно, штраф по статье 123 НК РФ в редакции, действующей до 02.09.2010, составляет 43 397,40 руб.

За период с 02.09.2010 по 31.03.2013 неправомерное неперечисление в установленный НК РФ срок НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, составляет 510 838 руб., следовательно, штраф по статье 123 НК РФ в редакции, действующей после 02.09.2010, составляет 102 167,60 руб.

Налогоплательщик в своей апелляционной жалобе не согласен с решением налогового органа в части привлечения к ответственности по ст.123 НК РФ в виде штрафа в размере 43 397,40 руб.

Статья 123 НК РФ в редакции Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ предусматривала ответственность за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

В соответствии с Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования», вступившим в силу 02.09.2010, статья 123 НК РФ изложена в новой редакции.

Предусмотренная данной статьей ответственность в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению предусмотрена за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налоговым кодексом Российской Федерации срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

Таким образом, в отличие от прежней редакции ст. 123 НК РФ, которая не устанавливала ответственности за несвоевременное удержание (перечисление) налога налоговыми агентами, новая редакция указанной статьи такую ответственность установила.

Согласно пункту 2 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Поэтому, применительно к нарушениям, совершенным налоговым агентом до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ подлежит применению ст. 123 НК РФ в редакции Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ.

В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (с нарушением законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которые настоящим Кодексом установлена ответственность. Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения статья 109 НК РФ относит к обстоятельствам, исключающим привлечение его к ответственности. Следовательно, необходимость установления вины налогового агента для привлечения его к ответственности прямо предписана Кодексом.

Судом апелляционной инстанции установлено, что сумма задолженности по НДФЛ по состоянию на 02.09.2010 в размере 216 987 руб. была погашена обществом платежными поручениями от 15.11.2010 № 532, от 12.01.2011         № 642, от 30.03.2011 № 792, от 19.04.2011 № 838, от 12.05.2011 № 890, от 15.06.2011 № 954, что подтверждается актом совместной сверки по состоянию на 23.10.2013, а также обжалуемым решением налогового органа от 28.06.2013 № 7  (страница 13 и 14).

Таким образом, обществом до вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, а также вынесения решения о проведении выездной проверки от 01.04.2013 № 4  сумма задолженности по налогу на доходы физических лиц за январь-июль 2010 года в размере 216 987 руб.  была перечислена в бюджет.

В этой связи, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что исходя из диспозиции ст. 123 НК РФ редакции Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ, которая не устанавливала ответственности за несвоевременное удержание (перечисление) налога налоговыми агентами, погашения задолженности по НДФЛ до принятия решения по результатам выездной проверки, привлечение к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 43 397,40 руб.  в отношении нарушений, допущенных налоговым агентом в январе – июле 2010 года, является неправомерным.

В отношении нарушений, допущенных налоговым агентом после вступления в силу новой редакции ст. 123 НК РФ, суд первой инстанции обоснованно согласился с правомерностью привлечения общества к налоговой ответственности.

Вместе с тем, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что сумма штрафа, примененного налоговым органом за неперечисление (неполное перечисление) в установленный срок сумм НДФЛ после 02.09.2010, подлежит снижению в 2 раза, в связи с наличием смягчающих обстоятельств, которые не были учтены инспекцией при принятии решения о привлечении общества к налоговой ответственности.

В апелляционной жалобе общество не согласно с размером снижения штрафных санкций.

Суд апелляционной инстанции считает доводы апелляционной жалобы несостоятельными по следующим мотивам.

В силу п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Согласно п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

В силу положений п.4 ст. 112 НК РФ, ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суду также предоставлено право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность.

В силу подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, не является исчерпывающим, к ним могут быть отнесены обстоятельства, признанные судом таковыми.

Как следует из разъяснений, данных в пункте 19 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации», учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в постановлении от 15.07.1999 № 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Согласно ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Суд первой инстанции, исследовав и оценив характер и обстоятельства совершенного обществом правонарушения, учитывая затруднительное финансовое положение заявителя, пришел к обоснованному и объективному выводу о возможности снижения размера штрафных санкций в 2 раза (в данной части до 51 083,80 руб. (102 167,60 : 2), что соответствует требованиям справедливости и соразмерности наказания.

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что в соответствии со статьей 23 НК РФ налогоплательщик обязан уплачивать законно установленные налоги; и общество, являясь налоговым агентом, обязано при перечислении заработной платы удержать и перечислить в бюджет НДФЛ. При этом средства, удержанные из доходов работников общества в качестве НДФЛ, не являются для налогового агента собственными и он не вправе самостоятельно ими распоряжаться.

Доводы апелляционной жалобы заявителя в указанной части направлены на переоценку выводов суда первой инстанции, сделанных на основании ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и основаны на субъективном мнении подателя апелляционной жалобы, в связи с чем, подлежат отклонению.

При таких обстоятельствах, апелляционная жалоба налогоплательщика