Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2014 по делу n А76-22653/2012. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя (абзац первый пункта 10 статьи 40 НК РФ).

В соответствии с абзацем вторым пункта 10 указанной нормы при невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Согласно пункту 10 статьи 40 НК РФ при невозможности определения рыночной цены и при невозможности использования метода цены последующей реализации используется затратный метод.

Как разъяснено в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 № 11583/04, методы определения рыночной цены подлежат применению последовательно - каждый последующий метод применяется только в случае невозможности использования предыдущего метода.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, ЗАО «КМЭЗ» в мае – декабре 2010 года реализовало физическим лицам квартиры, расположенные по адресу: г. Кыштым, ул. Чернышевского, 4Б. Между ЗАО «КМЭЗ» (продавец) и физическими лицами (покупатели) были заключены договоры купли-продажи.

Ранее актом № 107а от 06.04.1994 Государственной приемочной комиссии о приемке законченного строительством объекта в эксплуатацию жилой 90-квартирный дом № 3 для малосемейных принят в эксплуатацию. Постановлением № 107а от 13.04.1994 Главы администрации города Кыштыма Челябинской области утвержден акт Государственной комиссии от 06.04.1994 о приемке в эксплуатацию жилого 90-квартирного дома № 3 для малосемейных АО ЗТ «КМЭЗ», присвоен адрес: ул. Чернышевского, д.4Б.

В момент ввода в эксплуатацию жилой дом оприходован ЗАО «КМЭЗ» на счет 01 «Основные средства». В феврале 2010г. было принято решение о продаже жилого дома, поэтому данный объект был разделен на несколько объектов (по квартирам). Далее, исходя из отношения остаточной стоимости объекта жилой дом (находящийся по адресу; г. Кыштым, ул. Чернышевского, 4Б) к его общей площади, определялась стоимость одного квадратного метра, которая путем умножения на общую площадь каждой квартиры, формировала первоначальную стоимость каждой квартиры.

В ходе проверки инспекцией проведены допросы в качестве свидетелей физических лиц (покупателей), которые пояснили, что квартиры продавались физическим лицам, которые проживали в данных квартирах в жилом доме по адресу; г. Кыштым, ул. Чернышевского, 4Б, по договорам социального найма; покупателями являлись работники ЗАО «КМЭЗ», ветераны ЗАО «КМЭЗ», а также бывшие работники общества; цена квартиры зависела от стажа работы на ЗАО «КМЭЗ» и того являлось ли физическое лицо (покупатель) работником ЗАО «КМЭЗ».

Объявление о реализации квартир по льготным ценам было опубликовано в заводской газете «Заводские новости» № 2 (402) от 10.02.2010, в которой в статье «Итоги года» написано; «В рамках решения жилищной проблемы работников и ветеранов труда завода по их давним и многочисленным просьбам, руководители РМК И КМЭЗ приняли решение о продаже квартир, находящихся на балансе предприятия, квартиросъемщикам, проживающим в них по договорам социального найма. На льготных условиях квартиры будут проданы работникам завода: проработавшим более 10 лет, в т.ч. ветеранам труда – за 20% рыночной стоимости квартиры; проработавшим менее 10 лет, в т.ч. ветеранам труда – за 35 % рыночной стоимости. Жильцы, не работающие на нашем предприятии смогут приобрести по собственному желанию квартиры в собственность за 65% рыночной стоимости. Продажа будет единовременной, без рассрочек и кредитов».

Также в ходе проверки допрошены в качестве свидетелей заместитель генерального директора ЗАО «КМЭЗ» Семина В.Н., начальник юридического отдела общества Михеенко Н.И., которые пояснили, что жилой 90-квартирный дом для малосемейных, находящийся по адресу: г. Кыштым, ул. Чернышевского, 4Б. построен для работников ЗАО «КМЭЗ» и заселен в 1994 году. Все затраты по содержанию указанного дома (заработная плата паспортисту, уборщику, дворнику, налог на имущество) оплачивалось обществом. Так как арендная плата за квартиры была очень маленькая и не покрывала фактических затрат на содержание данного объекта, руководством завода было принято решение о продаже квартир, находящихся на балансе предприятия, квартиросъемщикам, проживающим в них по договорам социального найма.

Факт реализации квартир ЗАО «КМЭЗ» работникам общества, ветеранам, а также бывшим работникам общества не оспаривается налоговым органом.

При этом налоговый орган, как следует из оспариваемого решения, исходил из положений статьи 40 НК РФ, учитывал отклонение цен при реализации обществом однородных квартир в течение непродолжительного периода времени более чем на 20%. Рыночная стоимость квартир определена инспекцией на основании данных заключения эксперта от 24.05.2012 № 026-05-0666 Южно-Уральской торгово-промышленной палаты.

Исходя из заключения эксперта от 24.05.2012 №026-05-0666, экспертом Южно-Уральской торгово-промышленной палаты при оценке рассматриваемых квартир было принято решение производить оценку в рамках сравнительного подхода с использованием метода регрессионного анализа, так как затратный подход определения рыночной стоимости имеет большие погрешности при вычислениях, чего нет при сравнительном подходе. Метод последующей реализации также не применим, так как оценка имущества определяется не для коммерческого назначения.

При этом, как указывалось выше для определения рыночной цены товара согласно пунктам 4 - 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации могут быть использованы три метода:

- метод цены идентичных (однородных) товаров (сравнительный);

- метод цены последующей реализации;

- затратный метод.

Как указано в ст. 40 НК РФ сравнительный метод определения рыночной цены может применяться при сравнении цен на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров. Под идентичными либо однородными товарами понимаются товары, имеющие одинаковые либо схожие характеристики. Одной из характеристик товара, оказывающей существенное значение на его цену, является наличие правовых ограничений (обременении) во владении, пользовании и распоряжении товаром его собственником по собственному усмотрению.

Судом установлено, что по сделкам с недвижимым имуществом, совершенных ЗАО «КМЭЗ», продаже подлежали не свободные квартиры, а жилые помещения, в которых проживают работники предприятия по договорам социального найма.

Между тем, согласно нормам гл. 35 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) при заключении договора найма жилого помещения наниматель и члены его семьи приобретают в отношении данного жилого помещения права, предусмотренные действующим гражданским и жилищным законодательством, в том числе право проживания в жилом помещении. При этом в соответствии со ст. 675 ГК РФ переход права собственности на квартиру не влечет расторжения договора найма жилого помещения, а наниматель и члены его семьи сохраняют право пользования данным помещением на условиях договора найма, заключенного с предыдущим собственником.

Статьей 558 ГК РФ предусмотрено, что существенным условием договора продажи жилого дома, квартиры, части жилого дома или квартиры, в которых проживают лица. сохраняющие в соответствии с законом право пользования этим жилым помещением после его приобретения покупателем, является перечень этих лиц с указанием их прав на пользование продаваемым жилым помещением.

Учитывая вышеизложенные положения норм действующего       законодательства договор найма жилого помещения представляет собой ограничение (обременение) прав собственника в отношении недвижимого имущества правами третьих лиц. Данное обременение (ограничение) не только создает экономические препятствия в отчуждении такого имущества на открытом рынке путем публичной оферты неопределенному кругу лиц, но не может не оказывать существенного влияния на цену такой реализации, поскольку при совершении сделки купли-продажи права покупателя недвижимого имущества также будут обременены сохраняющимся и охраняемым законом правами третьих лиц на владение и пользование отчуждаемым жилым помещением.

Как следует из материалов, экспертом Южно-Уральской торгово-промышленной палаты в качестве аналогов брались цены на «освобожденные» квартиры, поскольку в объявлениях на продажу квартир отсутствуют сведения об обременении квартир правом проживания в них третьих лиц.

Таким образом, экспертом не было учтено существенное различие экономических (коммерческих) условий в реализации объектов оценки и объектов-аналогов. ЗАО «КМЭЗ» реализовывало квартиры известному кругу покупателей без публичной оферты на свободном рынке недвижимости, т.е. товар реализовывался ЗАО «КМЭЗ» в условиях ограниченного рынка заранее известным покупателям - гражданам, проживающим в данных квартирах на условиях социального найма. Сравнение цены реализации товаров на ограниченном рынке с ценой реализации на свободном рынке для целей налогообложения является неправомерным, поскольку условия таких сделок не отвечают нормам ст. 40 НК РФ, предусматривающих необходимость сравнения цен товаров, реализуемых в сопоставимых условиях.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции отклоняет доводы инспекции о наличии правовых оснований для включения в налоговую базу по налогу на прибыль дохода от реализации квартир по ценам, определенным в заключении эксперта Южно-Уральской торгово-промышленной палаты, поскольку при проведении оценки, не учитывалось наличие заключенных ранее между обществом и работниками договоров социального найма этих жилых помещений. Экономические (коммерческие) условия реализации таких квартир, не могут быть сопоставимы с условиями реализации квартир, свободных от проживания.

В данном случае сравнительный метод  определения рыночной цены товара для продаваемых работникам спорных квартир не мог быть применен.

В статье 40 Кодекса приведены и иные методы определения рыночной цены для целей налогообложения, такие, как метод цены последующей реализации и затратный метод. Названные методы могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) и при отсутствии других условий, делающих невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ.

Поскольку налоговым органом указанные требования не учитывались, отсутствуют доказательства применения иного метода определения рыночной стоимости (предусмотренного после использования сравнительного метода) суд апелляционной инстанции, исследовав фактические обстоятельства дела и оценив доказательства, приходит к выводу о необоснованности применения налоговым органом при определении результатов сделок по реализации квартир своим работникам цен, содержащихся в заключении эксперта Южно-Уральской торгово-промышленной палаты от 24.05.2012 №026-05-0666, как рыночных.

Судом апелляционной инстанции также не принимаются заключения экспертов ООО «Независимая оценочная палата и К», ЗАО «Многопрофильный деловой центр», поскольку в данном случае в основу выводов экспертов об определении рыночной стоимости реализуемых квартир положен сравнительный метод, который в данном случае, как указывалось выше, не может быть применен (отсутствие на рынке недвижимости объектов-аналогов).

В связи с чем, ходатайство инспекции о вызове эксперта ЗАО «Многопрофильный деловой центр» для дачи пояснений по представленному заключению отклонено судом апелляционной инстанции.

Кроме того, целью продажи обществом квартир не было получение прибыли. Целью являлось - обеспечение жильем работников предприятия с максимальным учетом интересов покупателей и продавца.

Налоговый орган, в нарушение требований Налогового кодекса Российской Федерации, рассчитал рыночные цены без учета указанных выше экономических (коммерческих) условий реализации квартир физическим лицам - покупателям с целью обеспечения жильем именно работников предприятия, проживающих в данных квартирах по договорам найма.

В связи с вышеизложенным, доначисление налога на прибыль в сумме 8 749 204 руб. и соответствующих сумм пени нельзя признать правомерным,

При таких обстоятельствах, апелляционная жалоба налогоплательщика удовлетворяется, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований ЗАО «КМЭЗ» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области от 20.09.2012 № 34 о  привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 8 749 204 руб. и начисления соответствующих сумм пени.

 Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с налогового органа в пользу заявителя в порядке возмещения судебных расходов, понесенных на уплату государственной пошлины по апелляционной жалобе, следует взыскать 1 000 руб.

При подаче апелляционной жалобы обществом излишне уплачена государственная пошлина в сумме 1 000 руб. по платежному поручению № 710 от 10.10.2013, которая в силу статьи 333.40 НК РФ подлежит возврату заявителю из федерального бюджета

Руководствуясь статьями 176,