Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2010 по делу n А35-3011/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Поскольку Общество не было поставлено в известность о том, что в отношении него Управлением проводится проверка материалов выездной проверки за 2003 год, данное обстоятельство сделало невозможным осуществление налогоплательщиком гарантированной налоговым законодательством защиты своих прав.

При таких обстоятельствах является обоснованным вывод суда первой инстанции о нарушении Управлением  как самой процедуры осуществления налогового контроля  в результате осуществления повторной проверки налогоплательщика за период, ранее охваченный выездной налоговой проверкой налоговой инспекции, и осуществления такой повторной проверки вышестоящим налоговым органом за пределами установленного трехлетнего срока, так и о принятии оспариваемого решения Управлением с существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки в результате несоблюдения прав налогоплательщика на участии в таком рассмотрении и представление своих объяснений.

Также суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда области о неправомерности оспариваемого решения Управления по существу произведенного доначисления Обществу налога на прибыль организаций за 2003г. и начисления  пени за его несвоевременную уплату.

В силу ст. 246 НК РФ российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль            организаций         признается          прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно ст. 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

 Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

 Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе  таможенной декларацией,  приказом  о  командировке,  проездными    документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

 Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

 В   соответствии   с   ч.   2   ст.   253   НК   РФ   расходы,   связанные   с производством   и   (или)   реализацией,   подразделяются   на:   материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие  расходы.

Согласно п.п. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с  производством и реализацией, относятся суммы комиссионных сборов и иных   подобных   расходов   за   выполненные   сторонними   организациями

работы (предоставленные услуги).

Как усматривается из оспариваемого решения, выводы налогового органа о занижении ЗАО «Корпорация «ГРИНН» налогооблагаемой прибыли за 2003г. на 19524486,84 руб.  связаны с оценкой обоснованности включения налогоплательщиком в состав расходов агентского вознаграждения в сумме 46700456,20 рублей по договору с ООО «СМС НЭТ».

Так, на основании указанного агентского договора № 791 от 15.05.2003г.,  ООО «CMC НЭТ» (агент) обязуется за вознаграждение совершить действия по поиску покупателя автомобильной, тракторной и специальной техники ориентировочно на сумму 600 000 000 руб. без учета налога на добавленную стоимость, осуществлять контроль за своевременностью расчетов покупателя с принципалом, организовывать оперативную приемку техники данным покупателем, обеспечивать своевременное оформление документов на приемку техники и передачу их принципалу и покупателю. При этом  агент обязан предоставить принципалу отчет об исполнении указанного поручения.

 В материалах выездной налоговой проверки, проведенной ИФНС России по г. Курску, имеются представленные ЗАО «Корпорация «ГРИНН» отчеты агента; акты выполненных работ по отчету агента от 23.07.2003г., из которых усматривается, что агентом был найден покупатель автотехники на сумму 530238000 руб. без учета  НДС, в результате чего между ЗАО «Корпорация «ГРИНН» и ЗАО «Внешнефтехим-Новые Технологии» (покупатель) был заключен договор от 22.07.2003г. № К-л 02/03 на поставку указанной техники.

Согласно условиям договора, агентское вознаграждение включает в себя все расходы, которые агент понес в связи с исполнением поручения принципала, и составляет 22% от стоимости отгруженных покупателю товаров с учетом НДС.

С учетом этого, агентское вознаграждение составило по отчету агента от 30.09.2003г. - 1818775 руб., в том числе НДС 303129,2 руб.; от 30.11.2003г. - 18698354,4 руб., в том числе НДС 3116392,4 руб.; от 31.12.2003г. - 24335625,6 руб., в том числе НДС  4055937,6 руб.; от 31.10.2003г. - 111877,92 руб., в том числе НДС 1864632 руб.

Таким образом, на основании указанного агентского договора № 791 от 15.05.2003г. ЗАО «Корпорация «ГРИНН» были понесены расходы в сумме 46700456 руб. 20 коп. (без НДС), которые учтены налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль организаций за 2003г.

Понесенные заявителем расходы подтверждаются, в том числе  имеющимися в материалах дела агентским договором, актами выполненных работ, договорами поставки, выписками из учетных данных, платежными поручениями 2003-2004 г.

Вместе с тем, признавая данные расходы налогоплательщика экономически необоснованными и документально не подтвержденными, налоговый орган исходил из того, что реальная экономическая деятельность в рамках агентского договора не осуществлялась, заключенная сделка является мнимой, действия налогоплательщика в этой связи направлены лишь на получение необоснованной налоговой выгоды.

 Оценивая данную позицию Управления, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Принципы оценки обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды, под которой понимается, в частности, уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, отражены  в  Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53 от 12.10.2006 года «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

Так,  судебная практика разрешения налоговых      споров      исходит      из      презумпции      добросовестности налогоплательщиков        и        иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

  В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В подтверждение вывода о том, что спорные расходы не могут являться документально подтвержденными, налоговый орган ссылается на то, что документы от имени генерального директора ООО «СМС НЭТ» Зайцева Н.С. подписаны другим лицом, что подтверждается как объяснениями самого Зайцева, так и заключениями экспертиз, проведенными УВД по Курской области в рамках расследования уголовного дела, возбужденного против генерального директора ЗАО «Корпорация «ГРИНН».

Вместе с тем,  в ходе мероприятий налогового контроля было установлено, что ООО «СМС НЭТ»  состоит на налоговом учете в ИФНС России №33 по г. Москве с 23.05.2002г., учредителями Общества являлись Соколова О.В. с 24.04.2002 по 07.05.2004, Чичигин Д.Н. с 08.05.2004г., приказом №3 от 15.08.2002г. был назначен Зайцев Николай Семенович, что подтверждается также выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц  в отношении ООО «CMC НЭТ».

Факт исполнения Зайцевым Н.С. обязанностей генерального директора ООО «СМС НЭТ»  подтверждается им в данных суду объяснениях,

Из копий деклараций, представленных по запросу суда ИФНС № 33 по г. Москве, усматривается, что  ООО «CMC НЭТ» регулярно сдавало налоговую отчетность, подписанную Зайцевым Н.С, образец подписи которого имелся в налоговой инспекции. Указанные декларации приняты налоговым органом без предъявления претензий по поводу их подписания неуполномоченным лицом.

Согласно выписке банка оборот ООО «CMC НЭТ» за 2002-2004 гг. составил порядка 490 млн. рублей, что свидетельствует об активной хозяйственной деятельности Общества в период руководства им Зайцевым Н.С, который, совмещая должности директора и главного бухгалтера, имел единоличное право распоряжаться денежными средствами Общества, подписывать платежные документы.

Также в материалах дела имеются представленные заявителем ответы  различных организаций, имевших хозяйственные отношения с ООО «CMC НЭТ». К отчетам приложены копии договоров и счетов-фактур, где от имени руководителя ООО «CMC НЭТ» имеется подпись Зайцева Н.С.

При этом само по себе визуальное различие в подписях Зайцева Н.С. на счете-фактуре и в других документах, на которые ссылается Управление, не свидетельствует о недостоверности содержащихся в ней сведений, поскольку без проведения почерковедческой экспертизы невозможно с достоверностью утверждать, что указанные подписи принадлежат разным лицам.

Исходя из данных обстоятельств, судом первой инстанции обоснованно критично оценены показания Зайцева Н.С., отрицающего подписание им данных документов, при этом судом учтены заинтересованность данного лица, а также то, что рассматриваемые правоотношения имели место в 2003г., тогда как  допрос произведен в 2009г., по прошествии длительного периода времени. При этом указанные объяснения свидетеля не могут являться достаточным основанием для признания недостоверными письменных доказательств по делу, представленных заявителем.

Также судом области был допрошен в качестве свидетеля Борзыкин И.М., занимающий в 2003г. должность заместителя коммерческого директора ЗАО «Корпорация «ГРИНН», который подтвердил реальность  спорной сделки, а также указал на объективность причин ее заключения, надлежащее исполнение агентом своих обязательств по договору.

Признавая ненадлежащими доказательствами по настоящему спору заключения экспертов ЭКЦ УВД по Курской области, произведенных в рамках расследования уголовного дела №42162, возбужденного по признакам преступления, предусмотренного ч.4 ст. 159 УК РФ, по факту мошенничества, совершенного руководителями ЗАО «Корпорация «ГРИНН», суд области правомерно руководствовался следующим.

Как установлено судом, основываясь на выводах проведенных экспертиз, свидетельствующих о том, что подписи от имени Зайцева Н.С. в представленных на исследование документах по рассматриваемой сделке выполнены другим лицом, мероприятия налогового контроля, в том числе, почерковедческая экспертиза (ст.95 НК РФ), в подтверждение данных обстоятельств налоговым органом не проводилась, соответствующее ходатайство  в суде первой инстанции не заявлялось.

Согласно неоднократно высказывавшейся правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 14.07.2005г. №9-П, Определении от 12.07.2008г. №267-О, полномочия налогового органа носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В соответствии п.1 ст.82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Налоговое законодательство  устанавливает четкую и последовательную процедуру формирования доказательств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком нарушений законодательства о налогах и сборах, их систематизации и соответствующего оформления, которые впоследствии являются основой для принимаемого налоговым органом решения. Доказательства совершенного налогоплательщиком налогового нарушения только тогда могут считаться таковыми, когда они собраны в строгом соответствии с требованиями НК РФ.

В соответствии с п.8 ст.101 НК РФ решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности должно основываться на доказательствах (сведениях), полученных и исследованных в рамках мероприятий налогового контроля теми должностными лицами, которые осуществляют налоговый контроль.

В силу п. 2 ст. 36 НК РФ, в случае, если органами внутренних дел при выполнении возложенных на них задач выявлены обстоятельства, требующие совершения действий, отнесенных НК РФ к компетенции налоговых органов, на них возлагается обязанность в десятидневный срок со дня выявления указанных обстоятельств направить необходимые материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения.

После получения материалов от органов внутренних дел, Инспекция должна была самостоятельно провести мероприятия налогового контроля, руководствуясь процедурами, установленными главой 14 НК РФ.

Кроме того, в Определении Конституционного Суда РФ от 04.02.99г. №18-О подчеркивается, что результаты оперативно-розыскных мероприятий являются не доказательствами, а лишь сведениями об источниках тех фактов, которые, будучи полученными с соблюдением требований Федерального закона «Об оперативно-розыскной деятельности», могут стать доказательствами