Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.03.2010 по делу n А35-5865/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

и предприниматель Завалишин В.В. являются единственными клиентами обществ «Текстима» и «Мастер-Текс»;

   -  предприниматель Завалишин В.В. фактически оформлял первичные документы по учету труда в табелях выхода работников на работу и производил начисление заработной платы и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование работников, оформленных в обществах «Текстима» и «Мастер-Текс»;

   -  общества «Текстима» и «Мастер-Текс» не имеют необходимых площадей и материально-технической базы, в то же время данным имуществом располагали заказчики –  общество с ограниченной ответственностью «Экономовъ» и индивидуальный предприниматель Завалишин, однако они не имели сотрудников в штате;

   - общества «Текстима» и «Мастер-Текс» имеют замкнутую структуру, находятся по одному адресу с обществом «Экономовъ» и предпринимателем Завалишиным и взаимодействуют исключительно с ними;

   -  между работниками, оформленными в обществах «Текстима» и «Мастер-Текс», и заказчиками персонала имеются признаки фактических трудовых отношений: работники подчинялись трудовому распорядку заказчиков, которые организовывали и контролировали их труд;

   - общества «Мастер-Текс» и «Текстима» применяют упрощенную систему налогообложения, в связи с чем с доходов, выплаченных им предпринимателем Завалишиным В.В., единый социальный налог не уплачивался.

Решение инспекции № 17-12/24 от 27.03.2009  было обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган. Решением управления Федеральной налоговой службы по Курской области № 361 от 10.06.2009  в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, а решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции № 17-12/24 от 27.03.2009, предприниматель обратился в арбитражный суд с требованием о признании данного решения недействительным.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из отсутствия в материалах дела доказательств,  подтверждающих факт создание индивидуальным предпринимателем Завалишиным В.В. противоправной схемы, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уклонения от уплаты единого социального налога.

Суд апелляционной инстанции находит данный вывод суда области обоснованным исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации  налогоплательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.

Объектом налогообложения при этом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса), а также по авторским договорам (пункт 1 статьи 236 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 237 Налогового кодекса налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Таким образом, обязательным условием для возникновения обязанности по исчислению и уплате единого социального налога у налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей является осуществление ими выплат в пользу физических лиц на основании оформленных с названными лицами трудовых или гражданско-правовых правоотношений. При этом заработная плата, в качестве которой инспекция  рассматривает произведенные выплаты по договору оказания услуг, выплачивается, в соответствии с нормами Трудового кодекса Российской Федерации, исключительно работодателем своим работникам, то есть, физическим лицам, которые состоят с работодателем в трудовых отношениях.

В силу статьи 16 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения, под которыми статьей 15 названного Кодекса понимаются  отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы), возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с настоящим Кодексом.

Статья 56 Трудового кодекса определяет трудовой договор как соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

Согласно пункту 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Договор о предоставлении персонала является разновидностью договора возмездного оказания услуг, по которому одно лицо, осуществляющее предпринимательскую деятельность в форме юридического лица (организация) или без образования юридического лица (индивидуальный предприниматель) оказывает другому лицу, также осуществляющему предпринимательскую деятельность, услуги по предоставлению людских ресурсов для выполнения определенных работ в целях оптимизации функционирования  производства.

Таким образом, предметом трудового договора является непосредственное осуществление работником трудовой функции, т.е. работы в физическом выражении (труда), в то время как предметом договора о предоставлении персонала является оказание услуги по организации такой работы (труда работников).

Организация или предприниматель, оказывающие услуги по предоставлению персонала, оформляют сотрудников у себя, становится их фактическими работодателями, начисляют заработную плату, налоги, страховые взносы, следят за выполнением трудового законодательства, соблюдением норм охраны труда, то есть берут на себя функции кадровой службы и бухгалтерии по начислению и выплате заработной платы. При этом лицо, получающее услуги по предоставлению персонала, не вступает в трудовые правоотношения с работниками, выполняющими оговоренные договором оказания услуг функции, даже если осуществляет контроль за выполнением предоставленными работниками их производственной функции и трудового распорядка на производстве, в распоряжении которого они находятся.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждено материалами дела, индивидуальным предпринимателем Завалишиным В.В. (заказчик) с обществами с ограниченной ответственностью «Мастер-Текс» и «Текстима» (исполнители) были заключены договоры № 1 от 01.03.2007  и № 2 от 02.03.2007 соответственно, в соответствии с которыми исполнитель взял на себя обязанность оказывать заказчику услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) исполнителя для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией продукции (товаров, работ, услуг) заказчика на условиях, определенных договорами.

Для оказания данных услуг, в соответствии с пунктами 1.2 договоров, исполнитель выделяет и направляет на предприятие заказчика необходимое количество работников, обладающих соответствующими знаниями и квалификацией.

В соответствии с пунктами 2.1 договоров услуги по предоставлению исполнителем работников осуществляются на основании письменной заявки заказчика, содержащей перечень необходимых профессий (специальностей) и количество работников.

Пунктами 2.4 договоров установлено, что работники исполнителя, взаимодействующие при оказании услуг по договору с третьими лицами, выступают в отношениях с ними от имени заказчика, для чего заказчик при необходимости обязуется выдать им соответствующие доверенности и иные документы, уполномочивающие их на такие действия.

Согласно пунктам 2.2 договоров предоставленные работники состоят в трудовых отношениях с исполнителем, в связи с чем подчиняются правилам внутреннего распорядка и распоряжениям исполнителя. Одновременно с этим, на время выполнения работ по настоящему договору, работники исполнителя обязаны соблюдать требования заказчика, относящиеся к внутреннему распорядку, организации работ, охране труда,  пожарной безопасности и иные требования, необходимые для безопасного и качественного выполнения работ.

В соответствии с пунктами 2.3 договоров исполнитель в соответствии с действующим трудовым законодательством имеет все права и несет все обязанности работодателя в отношении своих работников, предоставляемых для оказания заказчику услуг, предусмотренных договором.

Расходы, связанные с направлением работников заказчику, в том числе вытекающие из трудовых отношений исполнителя и работников (прием и увольнение работников, выплата заработной платы, удержание сумм налогов, оплата больничных, обучение и повышение квалификации), в соответствии с пунктами 4.1.3 договоров относятся на исполнителя.

В соответствии с пунктами 3.1, 3.2 договоров за оказанные по настоящему договору услуги заказчик ежемесячно выплачивает исполнителю сумму вознаграждения в размере, установленном в приложении к договору. Оплата производится путем перечисления денежных средств на счет исполнителя на основании акта оказанных услуг с приложением отчета об оказанных услугах (списка предоставленных работников), подписываемого сторонами по итогам отчетного месяца, в течение пяти календарных дней с момента подписания.

Во исполнение заключенного договора предпринимателем Завалишиным В.В. ежемесячно направлялись исполнителям (обществам с ограниченной ответственностью «Мастер-Текс» и «Текстима») заявки на предоставление работников.

На основании данных заявок обществами предоставлялись предпринимателю Завалишину В.В. работники, который в свою очередь вел табели выхода на работу работников общества «Мастер-Текс» и общества «Текстима».

По итогам каждого месяца сторонами договоров оказания услуг по предоставлению работников подписывались акты оказания услуг и исполнителями составлялись списки работников, занятых при выполнении работ для предпринимателя Завалишина за данный месяц.

На основании имеющихся в материалах дела выписок из трудовых книжек физических лиц, заявлений и приказов о приеме на работу и об увольнении работников, книги учета движения трудовых книжек и вкладышей в них обществ «Мастер-Текс» и «Текстима» суд сделал обоснованный  вывод о наличии у данных физических лиц трудовых отношений с обществами «Мастер-Текс» и «Текстима» – исполнителями услуг по договорам № 1 от 01.03.2007  и № 2 от 02.03.2007 соответственно.

Выплата заработной платы указанным работникам также производилась  обществами – исполнителями по договорам, что подтверждается расчетами заработной платы работников, составляемыми ежемесячно обществами «Мастер-Текс» и «Текстима» и не оспаривается налоговым органом. При этом доказательств наличия трудовых отношений в спорный период между индивидуальным предпринимателем Завалишиным В.В.  и физическими лицами налоговым органом не представлено. Соответственно, никаких расчетов с физическими лицами, являющимися работниками обществ «Мастер-Текс» и «Текстима», в указанный период предприниматель не производил.

То обстоятельство, что выплаты работникам обществ осуществлялись ими за счет средств, полученных от предпринимателя в счет оплаты за оказанные услуги, не свидетельствует о том, что данные выплаты работникам производились непосредственно предпринимателем Завалишиным В.В. и, следовательно, данное обстоятельство не может являться  основанием возникновения у последнего налоговой базы по единому социальному налогу.

Оценивая названное обстоятельство, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что источником покрытия расходов организациями, в том числе расходов по оплате труда своих работников, является полученный организациями доход, к которому относятся и платежи по заключенным ими договорам. Факт оплаты предпринимателем обществам услуг по предоставлению персонала подтверждается соответствующими документами бухгалтерского учета предпринимателя и обществ за период с 01.03.2007  по 31.12.2007  (платежные поручениями, анализами счета 62 по субконто, журналами проводок, выпиской операций по лицевому счету предпринимателя Завалишина В.В. за период с 01.01.2007  по 31.12.2007  и не отрицается налоговым органом.

Анализ данных документов позволяет сделать вывод о наличии реальных трудовых правоотношений между обществами «Мастер-Текс», «Текстима» и их работниками, соответствии данных правоотношений нормам трудового законодательства. Обратного налоговым органом не доказано.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что действия налогоплательщика по заключению договора на оказание услуг по предоставлению персонала, а также оплата оказанных услуг (выполненных работ), основаны на положениях действующего законодательства, как трудового, так и налогового, не нарушают его требований и не могут свидетельствовать о злоупотребле­нии налогоплательщиком правами, установленными налоговым законодательством.

Оценивая довод заявителя апелляционной жалобы о недействительности договоров оказания услуг по предоставлению работников № 1 от 01.03.2007  и № 2 от 02.03.2007, заключенных между индивидуальным предпринимателем Завалишиным В.В. и его контрагентами – обществами с ограниченной ответственностью «Мастер-Текс» и «Текстима», обосновываемый ссылкой на их мнимость в соответствии со статьей 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции исходит из  следующего.

Статьей 170 Гражданского кодекса Российской Федерации установлены понятия мнимой сделки, то есть сделки, совершенной лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, и притворной сделки -  сделки, совершенной с целью прикрыть другую сделку.

Из содержания указанной нормы следует, что мнимая сделка не порождает никаких последствий и, совершая мнимую сделку, стороны не имеют намерений ее исполнять либо требовать ее исполнения. При совершении притворной сделки воля ее участников направлена на достижение целей, обозначенных в прикрываемой сделке, которую