Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.06.2010 по делу n А08-764/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый с/а

понимались календарный  месяц или квартал в зависимости от величины  ежемесячной выручки,   налогоплательщик  обязан исчислить к уплате в бюджет  сумму налога по всем  совершенным им операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167  Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В силу статьи 171 Налогового кодекса   налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные  налоговые вычеты.

При этом названной статьей (в редакции, действующей с 01.01.2006 года) установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), либо  для перепродажи.

Одновременно  пунктом 1 статьи 170 Налогового кодекса установлено, что суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, если иное не установлено положениями настоящей главы, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи.

В то же время, в силу пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса  суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

3) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 настоящего Кодекса, если иное не установлено настоящей главой.

Одновременно пункт 3 статьи 170 Кодекса обязывает налогоплательщиков налога на добавленную стоимость в случаях, если приобретенные им товары, работы, услуги для осуществления операций, являющихся объектами налогообложения, в дальнейшем использованы для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи, в том числе операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), восстановить принятые ранее к вычету суммы налога на добавленную стоимость  в размере,  фактически заявленном к вычету.

На основании  пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

   - учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

   - принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса, - по то­варам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериаль­ным активам, имущественным правам, используемым для осуществления опе­раций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

   - принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат нало­гообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, ус­лугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащим налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной по­литикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, вычету не подлежит.

Согласно же абзацу 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса.

Из изложенных правовых норм следует, что право налогоплательщика на предъявление к вычету из бюджета сумм налога, выставленных ему  продавцами, обусловлено осуществлением им операций, являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В случае, если  товары, работы, услуги, приобретенные с уплатой в их цене налога на добавленную стоимость, в дальнейшем используются налогоплательщиком для осуществления операций, не являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость (освобождаемых от уплаты налога на добавленную стоимость), или иных операций, указанных в пунктах 2 и 3 статьи 170 Налогового кодекса,  то  у него возникает обязанность восстановить ранее заявленный к вычету налог к уплате в бюджет.

При этом следует отметить, что перечень   случаев, когда правомерно предъявленный к вычету налог подлежит восстановлению,  является ограниченным и не подлежит расширительному толкованию.

Кроме того, исключением из приведенного общего правила является  ситуация, указанная в  абзаце 9 пункта 4 статьи 170 Кодекса, в которой налогоплательщик, являющийся производителем товаров, работ, услуг, подпадающих под налогообложение налогом на добавленную стоимость, имеет право предъявить к вычету из бюджета налог на добавленную стоимость по операциям, не являющимся объектом  налогообложения налогом на добавленную стоимость, если  расходы по таким операциям не превышают пяти процентов общей величины  расходов на производство, связанное с осуществлением операций, являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Основанием для получения вычетов является выполнение налогоплательщиком условий, установленных статьями 171, 172 Кодекса, т.е., у налогоплательщика должны иметься предъявленные ему продавцами счета-фактуры и первичные учетные документы с выделенными в них суммами налога на добавленную стоимость, и приобретенные по этим документам товары, работы, услуги должны быть приняты им к учету.

К оформлению счетов-фактур налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе, они должны содержать  реквизиты, определенные статьей 169 Налогового Кодекса, включающие: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых  или иных платежей  в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ,  оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку;  сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг);    стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ,  оказанных услуг) с учетом суммы налога; подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного  уполномоченного лица.

Первичные учетные документы, принимаемые к учету, должны соответствовать требованиям  статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», т.е., они должны быть составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, в том числе личные подписи лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером. Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.

Как следует из материалов рассматриваемого дела, в налоговом периоде, проверенном налоговым  органом (2006 год), закрытое акционерное общество работников народного предприятия «Старооскольский механический завод» осуществляло производство дроби чугунной и стальной и  являлось налогоплательщиком налога на добавленную стоимость при осуществлении операций по производству и реализации  дроби.

В целях осуществления указанной деятельности акционерное общество производило закупку лома чугунного, являющегося сырьем для производства чугунной дроби.

Основным поставщиком лома в спорный период являлось общество с ограниченной ответственностью «Актив Черноземья». Также лом приобретался у  обществ с ограниченной ответственностью «СМИЛЗ», «Астор», «Металпромснаб», «Кама», «Магистраль», «Транс Мет», «Регионснаб», «Профиль Плюс», «Барель», «Уралочка».

Налоговым органом установлено, что все перечисленные поставщики воспользовались правом на отказ от применения налоговой льготы, установленной подпунктом 24 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса для операций по реализации лома и отходов черных и цветных металлов, в связи с чем в выставленных ими акционерному обществу «Старооскольский механический завод» счетах-фактурах на оплату поставленного лома был выделен налог на добавленную стоимость. Полученные счета-фактуры были включены акционерным обществом  в журналы учета полученных счетов-фактур, отражены в книгах покупок налогоплательщика за 2006 год и учтены при определении налоговой базы в целях исчисления к уплате в бюджет налога на добавленную стоимость в соответствующих налоговых периода 2006 года.

Наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих факт приобретения и принятия к учету товаров, по которым заявлен налоговый вычет, налоговым органом не опровергается. Каких-либо претензий к порядку оформления представленных счетов-фактур инспекцией также не заявлено.

Следовательно, налогоплательщиком были выполнены все установленные законодательством условия предъявления налога к вычету на момент формирования налоговой базы и  представления налоговому органу налоговых деклараций за соответствующие налоговые периоды 2006 года.

При проведении проверки налоговым органом на основании документов первичного учета литейного цеха (накладные №№ 1 и 2 от 31.08.2006 года на внутреннее перемещение материальных ценностей) был установлен факт передачи из литейного  цеха (цех № 001)  в склад (цех № 002)  855,85 тонн лома чугунного. В то же время, как установлено налоговым органом, в материальных отчетах  литейного цеха   указанная передача лома в августе 2006 года отражена не была, а в сентябре 2006 года  литейным цехом  была выписана накладная № 14 от  29.09.2006 года, в которой отражена передача на склад  789,85 тонн лома чугунного, а цехом №  016 – накладная № 15 от 29.09.2006 года, по которой  на склад передано  66 тонн стального лома, а всего – 855,85 тонн лома чугунного и стального.

Также налоговым органом установлено, что  в книгу продаж акционерного общества  в сентябре 2006 года   включен счет-фактура  № 10305898 от  30.09.2006 года на сумму 3 864 541 руб. (без налога на добавленную стоимость), согласно  которому акционерным обществом  «Старооскольский механический завод» реализован  обществу с ограниченной ответственностью  «Актив Черноземья» лом чугунный