Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2010 по делу n А35-7674/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме (пункты 3 и 5 статьи 75 Кодекса).

Пунктом 6 статьи 75 Налогового кодекса предусмотрено, что взыскание пеней производится в том же порядке, что и взыскание недоимки.

На основании пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах, в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом или таможенным органом налогоплательщику требования об уплате налога.

Пунктом 8 статьи 45 Налогового кодекса предусмотрено, что правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также в отношении сборов, пеней, штрафов и распространяются на плательщиков сборов и налоговых агентов.

В силу статьи 69 Налогового кодекса, требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки. Требование об уплате налога должно быть исполнено налогоплательщиком, как это установлено абзацем 3 пункта 4 статьи 69 Налогового кодекса, в течение 10 календарных дней с даты получения указанного требования, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом требовании.

Согласно пункту 4 статьи 69 Кодекса требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.

Данное требование должно быть направлено налогоплательщику в сроки, установленные статьей 70 Кодекса. Согласно пункту 1 данной статьи этот срок не должен превышать трех месяцев со дня выявления недоимки.

Названные положения, в силу пункта 8 статьи 69, пункта 3 статьи 70 Кодекса, применяются также в отношении требований об уплате пеней.

Из изложенных правовых норм следует, что направляемое налоговым органом налогоплательщику требование об уплате налога или пеней должно соответствовать его действительной налоговой обязанности.

В силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Исходя из части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Согласно части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Таким образом, исходя из положений статей 69, 70 Налогового кодекса, на основании части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса, требование об уплате недоимок и пеней может быть признано недействительным, если оно не соответствует фактической обязанности налогоплательщика по их уплате или если нарушения требований, предъявляемых к его содержанию, являются существенными.

В рассматриваемой ситуации налоговый орган в обоснование наличие у кооператива недоимки, с сумм которой исчислены пени, на взыскание которых выставлены оспариваемые требования, сослался на сведения, содержащиеся в лицевом счете налогоплательщика, и представил суду карточки «Расчеты с бюджетом».

Данные документы обоснованно не были приняты судом области в качестве надлежащих доказательств по делу.

Приказом Федеральной налоговой службы от 16.03.2007  № ММ-3-10/138@ (с последующими изменениями) утверждены Рекомендации по порядку ведения в налоговых органах базы данных «Расчеты с бюджетом» в целях обеспечения надлежащего первичного учета и контроля за поступлением налогов (сборов) и других обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации.

Ранее порядок ведения налоговыми органами учета поступлений налогов и других обязательных платежей в бюджетную систему регулировался приказом Федеральной налоговой службы от 12.05.2005  № ШС-3-10/201@ «Об утверждении Рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах базы данных «Расчеты с бюджетом», приказом Министерства по налогам и сборам России от 05.08.2002 № БГ-3-10/411 «Об утверждении Рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах карточек лицевых счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов», инструкцией № 26 «О порядке ведения в государственных налоговых инспекциях оперативно - бухгалтерского учета налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей», утвержденной приказом Госналогслужбы России от 15.04.1994   № ВГ-3-13/23 (с последующими изменениями).

В соответствии с названными правовыми актами налоговые органы обязаны вести карточки «Расчеты с бюджетом» по каждому плательщику налога или сбора, установленного законодательством о налогах и сборах, а также по каждому плательщику взносов в государственные внебюджетные фонды, администрируемым налоговыми органами.

Разделом VI Рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах карточек лицевых счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов установлено, что в карточках «Расчеты с бюджетом» отражаются начисленные к уплате (доплате), уменьшению суммы налога (сбора, взноса).

Начисление и проведение в карточках лицевого счета начисленных к уплате (доплате, уменьшению) сумм налога (сбора) и иных обязательных платежей осуществляется отделом ввода и обработки данных (подразделение налогового органа) на основании следующих документов: декларации (расчета); уточненной декларации (расчета); расчета авансовых платежей; решения по результатам налоговой проверки; решения судебных органов; решения вышестоящих налоговых органов, отменяющее (изменяющее) решение нижестоящих налоговых органов, и других документов, служащие основанием для отражения в карточке «Расчет с бюджетом» начисленных сумм (абзацы 2 и  8 раздела VI  Рекомендаций).

Порядок учета пеней за несвоевременную уплату налогов регулируется разделом VII Рекомендаций. Согласно данному разделу, перерасчет (доначисление, уменьшение) пеней, начисленных в соответствии с Налоговым кодексом, осуществляется должностными лицами налоговых органов как на основании сданных налогоплательщиком уточненных деклараций (расчетов), так и на основании решений налоговых органов по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, решений вышестоящих налоговых органов, отменяющих (изменяющих) решения нижестоящих налоговых органов, а также вступивших в законную силу решений судебных органов.

Таким образом, основанием для внесения в карточку лицевого счета налогоплательщика и карточку «Расчет с бюджетом» любых изменений, в том числе изменений, касающихся уменьшения сумм начисленных за несвоевременную уплату налогов, пеней и штрафов, являются соответствующие документы, включая решение уполномоченного налогового органа или судебный акт, которыми начисление сумм недоимок, пеней и штрафов признано недействительным.

В приказе Министерства по налогам и сборам Российской Федерации от 05.08.2002  № БГ-3-10/411 «Об ут­верждении рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах карточек лицевых счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов» указывалось, что лицевой счет является формой внутреннего контроля за надлежа­щим исполнением налогоплательщиком обязанности по уплате налогов.

Согласно данному подзаконному акту, а также принятым впоследствии приказам Федеральной налоговой службы от 12.05.2005  № ШС-3-10/201@ и   от 16.03.2007  № ММ-3-10/138@, в карточках лицевых счетов ведется учет своевременно и несвоевремен­но уплаченных сумм налогов, отражаются суммы начисленных за просрочку исполнения обязанности по уплате налогов пеней, штрафов. На основании данных, содержащихся в карточках лицевого счета  по учету уплаты  налога, налогоплательщику направляются налоговым органом тре­бования об уплате налогов.

При этом Налоговый кодекс Российской Федерации, устанавливая определенные требования к форме и содержанию требования об уплате налога (статья 69 Кодекса), не содержит каких-либо правил относительно порядка учета налоговым органом платежей, вносимых налогоплательщиками в бюджет, равно как и правовых последствий отражения или неотражения налоговым органом сведений в лицевом счете.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении Президиума от 05.11.2002  № 6294/01 применительно к приказу Министерства по налогам и сборам России от 05.08.2002  № БГ-3-10/411, отражение наличия и погашения задолженности плательщика по лицевым счетам, которые ведутся налоговыми органами, не признается юридическим фактом, с которым налоговое законодательство связывает те или иные правовые последствия для налогоплательщика.

Изложенное свидетельствует о том, что лицевой счет, который ведет налоговый орган, является формой внутреннего контроля, осуществляемого им во исполнение ведомственных документов. Соответственно, наличие или отсутствие в лицевом счете по учету уплаты налога сведений само по себе не ущемляет прав налогоплательщика, что соотносится с доводом апелляционной жалобы.

Вместе с тем, следует отметить, что по этим же основаниям данные лицевых счетов налогоплательщика не могут подтверждать права и обязанности налогоплательщика, также как и права и обязанности налогового органа.

Следовательно, наличие в документах внутриведомственного учета сведений о доначисленных налогах, начисленных пенях и налоговых санкциях само по себе не означает наличия обязанности по уплате недоимки, пени и штрафа.

Соответственно, представленные налоговым органом в материалы дела карточки «Расчеты с бюджетом» не могут служить доказательствами наличия у кооператива имени Капустина задолженности по налогам и сборам в размерах, указанных в требованиях в качестве основания начисления пеней.

Иных доказательств наличия у кооператива недоимки, послужившей основанием для начисления и взыскания пеней, указанных в оспариваемых требованиях об уплате, налога, сбора, пени, штрафа налоговый орган суду не представил.

Таким образом, в нарушение требований статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса, налоговый орган не представил доказательства наличия у кооператива недоимки по налогам и сборам, с суммы которых были исчислены пени, что и явилось основанием для признания  направленных им налогоплательщику требований об уплате пеней, начисленных на данную недоимку.

Согласно пункту 19 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001  № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» досудебное урегулирование спора о взыскании пеней по недоимкам состоит в указании налоговым органом в направленном налогоплательщику требовании размера недоимки, даты, с которой начинают начисляться пени, и ставки пеней.

Такое официальное толкование норм налогового права создает для налогоплательщика условия, когда он, исходя из содержания требования об уплате налога, в состоянии четко определить, куда, за какой налоговый период и в каком объеме он должен внести обязательные платежи.

Исходя из совокупного толкования норм статей 69, 70 Налогового кодекса,  а также части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данных в Постановлении № 5 от 28.02.2001, требование об уплате недоимок и пеней может быть признано недействительным, если оно не соответствует фактической обязанности налогоплательщика по их уплате или если нарушения требований, предъявляемых к его содержанию, являются существенными.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в оспариваемых требованиях об уплате налога показатели действительной недоимки, на которую начислены пени, сроки уплаты налогов, на которые начислены пени, а также расчет пеней с указанием даты, с которой они начинают рассчитываться, отсутствуют, тогда как требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки.

При этом указание в требовании справочно о недоимке по налогам (сборам) по сроку уплаты 01.01.2005  нельзя считать исполнением обязанности по указанию сведений об основаниях взыскания пеней, а именно: данных о задолженности (на задолженность за какой налоговый (отчетный) период начислена пеня); данных о том, за какой период взыскиваются пени, что нарушает права налогоплательщика, лишив последнего возможности определить, за какой период у него образовалась недоимка и проверить правильность расчета пени.

Указание в оспариваемых требованиях налогового органа в графе «Справочно» суммы задолженности 8 837 251,72 руб., в том числе по налогам (сборам) – в сумме 2 537 925,58 руб., пеням и штрафам – в сумме 6 299 326,14 руб., также не может рассматриваться как предложение уплатить указанные суммы, поскольку каких-либо документальных доказательств наличия у кооператива указанной суммы задолженности в материалы дела представлено не было, что также лишает налогоплательщика возможности проверить правильность их исчисления и обоснованность предъявления к уплате налогоплательщику.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что оспариваемые требования не содержит подробных сведений, позволяющих определить правомерность начисления и взимания пеней, и правомерно признал требования межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Курской области об уплате налога, сбора, пени, штрафа №12152 от 20.11.2009, №12079 от 20.11.2009, №12100 от 20.11.2009, №12128 от 20.11.2009,