Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.08.2010 по делу n А35-11773/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

ущемление прав налогоплательщиков.

Согласно правовой позиции, изложенной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Президиума от 22.06.2010 № 5/10,  наличие у налогоплательщика документов бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплату (удержание) налогов, гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством и обеспечивает  достоверность исчисления подлежащих уплате ими налогов, в то время как применение  расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности на основании имеющейся у налогового органа информации о самом налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, и не преследует цель достоверного определения налоговых обязанностей налогоплательщика.

Из изложенного следует, что  применение расчетного метода определения налоговых обязанностей налогоплательщика  напрямую связано с отсутствием у налогового органа  возможности достоверно определить их другим способом по причине неправомерных действий (бездействия) налогоплательщика, выражающихся  в непредставлении налоговому органу документов, на основании которых эти  обязанности подлежат определению.

Само по себе отсутствие у налогоплательщика учета (налогового или  бухгалтерского) при условии наличия у него первичных документов, подтверждающих совершение соответствующих хозяйственных операций, из которых возникают налоговые последствия, не может служить основанием для применения расчетного метода исчисления подлежащих уплате налогоплательщиком сумм налогов постольку, поскольку  в этом случае  возможность достоверно определить  налоговые обязанности налогоплательщика не   является утраченной.

Также  налоговое законодательство не предусматривает возможности определения расчетным методом отдельных составляющих налоговой базы в целях исчисления налога, так как это противоречит  общеправовым принципам налогообложения, закрепленным в Конституции Российской Федерации (статья 57) и в Налоговом Кодексе Российской Федерации (статья 3) - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени, экономической обоснованности и непроизвольности налогообложения.

В силу положений  статей 210, 218-221,  236, 237 Налогового кодекса налоговая база по налогу на доходы физических лиц и по единому социальному налогу  определяется как  сумма дохода, уменьшенная на величину расходов,  связанных с получением этого дохода.

Учитывая, что у налогоплательщика  при проведении проверки имелись первичные учетные документы, подтверждающие  факты получения  им доходов и осуществления расходов по хозяйственным операциям, связанным с приобретением и реализацией зерна и зернопродуктов, что не оспаривается налоговым органом, то у последнего отсутствовали основания для определения  расходов налогоплательщика таким способом, как корректировка  дохода, определенного кассовым методом,   на усредненную  наценку, производимую  при реализации товаров, с последующим уменьшением  полученной расчетной суммы на  сумму расходов  по приобретению товара у несуществующего контрагента, поскольку указанная методика не могла обеспечить достоверное определение произведенных налогоплательщиком расходов, связанных с получением им дохода.

Также, исходя из определения налоговой базы по  налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу как  разницы между полученными доходами и произведенными расходами, данная методика не могла обеспечить  и достоверное определение  налоговых баз по названным налогам и соответствующих им налоговых обязанностей налогоплательщика.

Следовательно, произведенное налоговым органом по результатам выездной налоговой  проверки доначисление налога на доходы физических лиц и единого социального налога не может быть признано в данном случае правомерным, а решение суда, которым отказано в удовлетворении требований налогоплательщика об оспаривании произведенных доначислений,  не может быть признано  законным и обоснованным, так как оно принято в указанной части без учета  фактических обстоятельств дела  и с неправильным применением норм материального права.

Что касается  доначислений, произведенных налоговым органом по налогу на добавленную стоимость, то в указанной части суд апелляционной инстанции с решением суда области об отказе налогоплательщику в удовлетворении его требований согласен исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 4 статьи 166 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Под налоговым периодом статьей 163 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) понимался  календарный месяц.  Для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими два миллиона рублей, налоговый период устанавливается как квартал.

Статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации    налогоплательщику предоставлено  право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса  (в редакции, действовавшей до 01.01.2005), вычетам подлежат суммы налога, предъявленные  налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные при ввозе  на таможенную территорию Российской Федерации товаров,  приобретаемых для осуществления  производственной деятельности,  перепродажи или иных операций, признаваемых объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Пунктом 1 статьи  172 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2006) установлено, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов и документов об оплате товаров (работ, услуг).

Основанием для  уменьшения подлежащих уплате сумм налога  на установленные налоговые вычеты являются, в соответствии со статьями 168, 169 Налогового Кодекса, счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в соответствии с требованиями статьи 169 Налогового Кодекса, а также платежные,  расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.

К оформлению счетов-фактур  налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе они должны содержать  реквизиты, определенные статьей 169 Налогового Кодекса, включающие порядковый номер и дату выписки счета-фактуры, наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя, наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения, количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц, цену (тариф) за единицу измерения, стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога,  налоговую ставку, сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг), стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ,  оказанных услуг) с учетом суммы налога, подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного  уполномоченного лица.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного  порядка, не могут являться  основанием для  принятия  предъявленных  покупателю продавцом сумм налога к вычету. Также не может предъявляться налог к вычету по счетам-фактурам, содержащим недостоверные сведения о продавцах, их составивших.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996  № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет и должны соответствовать требованиям, перечисленным в  пунктах 2 и 3 статьи 9 Федерального закона № 129-ФЗ. 

Таким образом, из приведенных правовых норм следует, что право налогоплательщика на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в проверяемый период обусловливалось наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения соответствующей хозяйственной операции, и возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой  21 Налогового кодекса, поставлены на учет и оплачены контрагенту.

Оценивая  основания отказа налогоплательщику в получении налогового вычета исходя из изложенных норм права,  суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том,  что налогоплательщиком  право на применение налогового вычета по  налогу на добавленную стоимость в виде сумм налога, уплаченных по счетам-фактурам, выставленным крестьянским (фермерским) хозяйством «Коновалов В.С.», не доказано.

Как следует из материалов дела, предприниматель Шорохов, являющийся плательщиком налога на добавленную стоимость по осуществляемой им деятельности, приказом  об учетной политики на 2005 года от 29.12.2004 № 1 определил, что налоговая база в целях исчисления налога на добавленную стоимость будет определяться им по отгрузке.

За 2005 год налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость представлялись предпринимателем налоговому органу  ежемесячно, в том числе:

   -за январь 2005 года  с налоговой базы 912 810 руб. налог исчислен в сумме 91 281 руб., вычет заявлен в сумме 89 647 руб.;

   -за февраль 2005 года с налоговой базы 78 264 руб. налог исчислен в сумме 7 826 руб. налоговый вычет заявлен в сумме 3 890 руб.;

   -за март 2005 года налоговая база определена в сумме 319 710 руб., налог исчислен в сумме 31 971 руб., вычет заявлен в сумме 26 761 руб.;

   -за апрель 2005 года налоговая база определена в размере  1 412 120 руб., налог с нее исчислен в сумме 1 412 212 руб., налоговый вычет заявлен в сумме 143 984 руб.;

   -за май, июнь, июль и ноябрь 2005 года  налоговая база и сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определены в размере 0 руб.;

   -за август 2005 года налоговая база исчислена в сумме  62 375 руб., налог с нее исчислен в сумме  6 238 руб., налоговый вычет заявлен в сумме  249 руб.;

   -за сентябрь 2005 года  налоговая база определена в  сумме  755 951 руб., налог  исчислен в сумме  75 595 руб., налоговый вычет заявлен в сумме  73 870 руб.;

   -за октябрь 2005 года  налоговая база определена в  сумме  1 520 054 руб., налог исчислен в сумме  152 005 руб., налоговый вычет заявлен в сумме  152 014 руб.;

   -за декабрь  2005 года налоговая база определена в сумме  485 896 руб.,  налог исчислен в сумме  64 580 руб., налоговый вычет заявлен в сумме  64 579 руб.

Итого оборот по реализации товара в целях исчисления налога за 2005 года определен налогоплательщиком за 2005 год в общей сумме  5 547 180 руб. и с него исчислен налог в общей сумме  570 708 руб., общая сумма заявленного налогового вычета  составила 554 994 руб., налог к уплате в бюджет -  15 714 руб.

В то же время, как установлено налоговым органом на основании данных книг  продаж, фактически  стоимость отгруженных в 2005 году предпринимателем  товаров составила  7 520 058 руб., с которой подлежал исчислению налог в сумме  773 186 руб., а сумма налоговых вычетов, подтвержденная документально, составляет 591 209 руб. за минусом отраженной в книге покупок  суммы налога 240 629 руб., уплаченной по счетам-фактурам крестьянского (фермерского) хозяйства «Коновалов В.С.».

С учетом занижения налоговой базы, завышения налоговых вычетов и  состояния уплаты налога налоговый орган сделал вывод о неуплате налогоплательщиком в бюджет за 2005 год налога в сумме 238 491 руб.

Факт занижения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость  в сданных налоговому органу налоговых декларациях за 2005 год фактически признан налогоплательщиком, поскольку в  ходе проведения сверки  фактических данных, отраженных в книгах покупок и книгах продаж,  налогоплательщик установил самостоятельно и указал в представленном суду   акте «Сверка данных, содержащихся в книгах покупок и книгах продаж, находящихся  в ИФНС России по г. Курску, с данными, содержащимися в книгах покупок и книгах продаж, находящихся у индивидуального предпринимателя Шорохова А.О., за январь – декабрь 2005 года», копия которого приобщена к материалам дела, что  стоимость отгруженных им товаров (без налога на добавленную стоимость) составляет 8 306 233 руб.,  с указанной налоговой базы налог к уплате в бюджет составляет сумму  852 013 руб.

Вместе с тем, вывод налогового органа о неправомерном предъявлении к вычету налога на добавленную стоимость в сумме  240 629 руб. налогоплательщиком оспаривается   в связи с тем, что данный вычет подтвержден документально и налоговым органом не представлено доказательств получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды при его заявлении.

Как установлено судом области на основании имеющихся в материалах дела документов, 15.01.2005 между крестьянским (фермерским) хозяйством «Коновалов В.С.» (продавец) и предпринимателем Шороховым (покупатель) был заключен договор купли-продажи, в соответствии с которым продавец обязался поставить покупателю сельскохозяйственную продукцию в количестве, указанном в счетах-фактурах. Пунктом 2.3. договора определено, что покупатель перечисляет денежные средства в течение 5 банковских дел с момента подписания настоящего договора на расчетный счет