Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.10.2010 по делу n А36-2127/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение (определение) суда в части и принять новый судебный акт

правомерность произведенных налоговым органом доначислений исходя из приведенной правовой позиции, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

На основании п. 1 ст. 171 НК РФ  налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумма налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленный этой же статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

При этом статьей 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Исходя из приведенных положений, применение налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС признается правомерным при подтверждении им фактов приобретения и принятия к учету товаров (работ, услуг) на основании надлежащим образом оформленных счетов-фактур.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в рассматриваемый период  ООО «ЛеМаЗ» осуществляло деятельность по изготовлению собственной продукции,    а также выполняло работы для заказчиков по договорам от 01.01.2004 № МНПО/Л1/2004, от 15.10.2008 №б/лмз/08015-п.

В соответствии с п. 2.1.1 договора от 01.01.2004 № МНПО/Л1/2004 ООО «ЛеМаЗ» обязан за свой счет организовывать доставку сырья для изготовления продукции и осуществлять приемку сырья по количеству и  качеству в соответствии с указаниями заказчика (в редакции дополнительного соглашения от 20.12.2005г.).

Изготовленную в соответствии с договором подряда № МНПО/Л1/2004 от 01.01.2004г. продукцию из собственного и давальческого сырья ООО «ЛеМаЗ» отгружает на основании следующих договоров транспортной экспедиции:

- № ТБ/Л/03 от 03.01.2003 с ООО «Торговый дом «Борец»,

- № ТЛ/Л/03 от 03.01.2003с ООО «Торговый дом «Лебедянский машиностроительный завод»,

- №МК/26/2005 от 20.12.2005 с ООО «ПК «Борец».

Согласно вышеперечисленным договорам транспортной экспедиции ООО «ЛеМаЗ» - экспедитор обязуется за вознаграждение от своего имени или от имени «Клиента» и за счет «Клиента» выполнить или организовать выполнение определенных договором услуг, связанных с перевозкой груза. Клиент обязуется выплачивать экспедитору вознаграждение,   а  также  возмещать  ему транспортные   расходы   и   иные расходы,   связанные  с   представлением  клиенту   услуг  по   перевозке   груза,  в   порядке, установленном договором.

Транспортно-экспедиционные услуги оказываются на основании договора транспортной экспедиции, правовые основы которого установлены гл. 41 ГК РФ и Законом № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности».

В соответствии с п. 1 ст. 801 ГК РФ сторонами договора транспортной экспедиции являются        клиент        (грузоотправитель        или  грузополучатель)        и        экспедитор,        за вознаграждение    и     за    счет    другой    стороны    обязанный    выполнить    или     организовать выполнение услуг, связанных с перевозкой груза, определенных договором.

Согласно п. 2 ст. 5 Федерального закона от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности» клиент в порядке, предусмотренном договором транспортной экспедиции, обязан уплатить причитающееся экспедитору вознаграждение, а также возместить понесенные им расходы в интересах клиента.

В силу ст. 805 ГК РФ, если из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц.

Если договор перевозки заключается от имени и за счет клиента, то к договору экспедиции применяются нормы договора поручения (глава 49 Гражданского кодекса Российской Федерации). Если договор перевозки заключается от имени экспедитора, но за счет клиента, то к договору экспедиции применяются нормы, предусмотренные для договора комиссии (глава 51 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Таким образом, если исполнитель самостоятельно перевозку не осуществляет, то его деятельность по организации перевозки является посреднической.

Как установлено судом первой инстанции, в данном случае ООО «ЛеМаЗ» пользовалось услугами железнодорожного перевозчика - ОАО «РЖД», оказываемыми в рамках договоров от 15.12.2006 № 4/77 на эксплуатацию железнодорожного пути необщего пользования при станции Лебедянь Юго-Восточной железной дороги, от 16.01.2008 № 3, от 15.02.2008 № 14, от 01.08.2008 № 159 на оказание услуг грузоотправителем по договорным тарифам, от 16.01.2008 № 1 ДМ-612/2 на выполнение погрузочно-разгрузочных работ.

При этом затраты по железнодорожной перевозке продукции в части стоимости провозной платы в общей сумме 35 559 071,14 руб. в соответствии с условиями договоров транспортной экспедиции возмещались заказчиками, в связи с чем НДС в отношении стоимости провозной платы Обществом к вычету не предъявлялся.

Тогда как оплата сопутствующих услуг ОАО «РЖД» была учтена Обществом в составе собственных расходов, а НДС в размере 311962,23 руб. предъявлен к вычету в соответствующих периодах 2008г.

При этом налогоплательщик исходил из того, что данные услуги связаны непосредственно с организацией доставки сырья и комплектующих для изготовления продукции в рамках договора №МНПО/Л1/2004 от 01.01.2004г. с ООО «ПК «Борец», условиями которого предусмотрено осуществление  доставки сырья и его приемка по качеству и количеству подрядчиком за свой счет.

Данная позиция налогоплательщика признана судом первой инстанции обоснованной применительно к правомерности применения Обществом налоговых вычетов по НДС в размере 10307,52 руб. в отношении оказываемых ОАО «РЖД» услуг по предоставлению Обществу весоповерочного вагона.

Так, в соответствии с п. 2.1.1 договора № МНПО/Л1/2004 от 01.01.2004г. подрядчик обязан за свой счет организовать приемку сырья для изготовления продукции по количеству и качеству.

Таким образом, приобретаемое ООО «ЛеМаЗ» сырье и материалы (песок, чугун, трубы, пиломатериалы и т.п.) подлежат приемке, в том числе, по количеству, для чего Общество использует принадлежащие ему на праве  собственности весы вагонные тензометрические ВВТ-150-2.

Для проведения поверки данных весов Обществом был заключен с ОАО «РЖД» договор    о    предоставлении    весоповерочного    вагона    от    01.11.2008,    в     соответствии с которым исполнитель - ОАО «РЖД» предоставляет ООО «ЛеМаЗ» (весовладельцу) весоповерочный вагон со своим обслуживающим персоналом.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Кроме того, условиями  заключенных Обществом договоров транспортной экспедиции не предусмотрено возмещение клиентами  расходов ООО «ЛеМаЗ» по  техническому обслуживанию собственных основных средств Общества.

На основании изложенного, стоимость данных услуг ОАО «РЖД» обоснованно учтена налогоплательщиком в качестве собственных расходов, в связи с чем положения ст. 156 НК РФ в данном случае не применимы.

 Также судом учтено, что готовая продукция, поставляемая Обществом заказчикам, измеряется поштучно, о чем свидетельствуют спецификации к договорам подряда, товарные накладные,   в связи с чем довод Инспекции  об отнесении спорных услуг по предоставлению весоповерочного вагона к отгрузке готовой продукции не может быть принят судом во внимание, поскольку  необходимость во взвешивании готовой продукции отсутствует.

На основании изложенного,  учитывая отсутствие у Инспекции иных претензий в отношении спорных налоговых вычетов, в том числе по оформлению первичных документов, счетов-фактур, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии у налогового органа правовых оснований для доначисления налогоплательщику 10 307,52 руб. НДС, а также начислению пеней и привлечения к налоговой ответственности по данному эпизоду.

Вместе с тем, в отношении иных оказанных ОАО «РЖД» сопутствующих услуг, суд первой инстанции, исходя из оценки имеющихся в деле доказательств (договоров, отчетов экспедитора, счетов-фактур, железнодорожных квитанций и накладных, перечня железнодорожных документов по платежам, накопительных ведомостей, ведомостей подачи и уборки вагонов), пришел к обоснованному выводу о  невозможности прямого отнесения их к тому или иному виду деятельности Общества, в том числе расходов     на      оплату      услуг      ОАО       «РЖД»      по      представлению факсимильной     связи,     установке     и     снятию     башмака,     хранению     груза,     проведению технической учебы, замене бланков перевозочных документов, плате за непредъявление грузов в соответствии с назначением (вагон), подачу/уборку вагонов на железнодорожные пути  необщего пользования, принятие и выполнение заявки на перевозку грузов (вагон) ранее срока, погрузочно-разгрузочные работы с контейнера, выгрузке возвратной тары, погрузке стружки, плате за пользование контейнером.

При этом суд обоснованно указал, что отражение вышеперечисленных услуг бухгалтерской проводкой Дт 44 «Расходы на продажу» Кт 60.5 «Расчеты с поставщиками услуг» не является определяющим для их оценки, в связи с чем не имеет правового значения для целей налогообложения.

В силу абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Руководствуясь данной нормой, спорные расходы на оплату сопутствующих услуг ОАО «РЖД», были распределены пропорционально доле доходов Общества от собственной деятельности и деятельности по переработке и отгрузке готовой продукции, и с учетом этого определена сумма НДС, подлежащая предъявлению к вычету либо перевыставлению контрагентам по договорам транспортной экспедиции.

Исходя из чего, сумма налога на добавленную стоимость,  приходящаяся на оплату сопутствующих услуг применительно к собственной деятельности Общества, составила 294 698 руб.

Соглашаясь с данной позицией, суд апелляционной инстанции учитывает, что такой подход не противоречит действующему законодательству и позволяет разграничить сумму налога на добавленную стоимость, принимаемую к вычету по собственной деятельности Общества, и сумму налога на добавленную стоимость, не включаемую в налоговую базу, по деятельности, связанной с перевозкой готовой продукции клиентам, которыми осуществляется компенсация данных расходов.

На основании изложенного, доначисление оспариваемым решение Инспекции налогоплательщику налога на добавленную стоимость в сумме 305005,52 руб. (10307,52 + 294698) по услугам ОАО «РЖД» в связи с признанием необоснованным применения налогового вычета в данном размере является неправомерным.

Согласно статье 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная названной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Таким образом, с учетом вывода суда о необоснованности доначисления налогоплательщику за 2008г. налога на добавленную стоимость в сумме 16 957 357,99 руб. (16652352,41 + 305005,52), начисление пени за несвоевременную уплату данной суммы налога является также неправомерным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Согласно разъяснению Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенному в пункте 42 постановления Пленума от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», при применении статьи 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

Поскольку позиция налогового органа о наличии у Общества недоимки по налогу на добавленную стоимость за 2008г. в сумме 16 957 357,99 руб. не нашла подтверждения в ходе рассмотрения настоящего дела, привлечение ООО «ЛеМаЗ» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату указанной суммы НДС является также неправомерным.

 При этом суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что с учетом вышеприведенного постановления Пленума ВАС РФ, при определении размера штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ Инспекцией была учтена переплата по НДС, имеющаяся у налогоплательщика в предыдущих налоговых периодах, исходя из чего размер штрафа, приходящийся на сумму налога 16 957 357,99 руб., составил 2880556,42 руб.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что решение Инспекции №1-р от 13.04.2010 в части доначисления ООО «ЛеМаЗ» 16 957 357,99 руб. налога на добавленную стоимость, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде взыскания штрафа в сумме 2 880 556,42 руб. и начисления соответствующих пеней за несвоевременную уплату НДС, правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводом Арбитражного суда Липецкой области о том, что при вынесении решения №1-р от 13.04.2010