Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.10.2010 по делу n А35-8280/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

Федерации» разъяснено, что факты уклонения ответчика от уплаты налогов, нарушения им положений налогового законодательства подлежат доказыванию не в гражданско-правовом споре о признании сделки недействительной, а при рассмотрении налогового спора с учетом норм налогового законодательства.

При этом оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, должна производиться налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов).

Обоснованность указанной переквалификации, в том числе и тогда, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (статья 170 Гражданского кодекса), проверяется судом  в рамках рассмотрения налогового спора.

Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции, либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Из изложенного следует, что изменение юридической квалификации сделки  и определение налоговых обязанностей налогоплательщика в соответствии с действительным экономическим содержанием совершенной им сделки возможно в том случае, если налоговый орган установит и докажет направленность действий налогоплательщика на совершение такой сделки, которая прикрывает другую сделку, соответствующую фактической воле сторон, ее совершивших (притворная сделка), либо такой сделки, которая совершена лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия (мнимая сделка).

В силу статей 153, 154 Гражданского кодекса сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. Сделки могут быть двух- или многосторонними (договоры)  и односторонними. Для заключения договора необходимо выражение согласованной воли всех сторон сделки.

Следовательно, по основанию мнимости недействительной может быть признана лишь та сделка, согласованная воля сторон которой направлена на недостижение тех последствий, которые декларируются данной сделкой.

В соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

Стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, а также договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор).

Условия договора, согласно пункту 4 статьи 421 Гражданского кодекса, определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом или иными правовыми актами, действующими в момент его заключения (пункт 1 статьи 422 Гражданского кодекса).

В силу пункта 1 статьи 432 Гражданского кодекса договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в подлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Статьей 431 Гражданского кодекса установлено, что  при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений.

Статьей 606 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Согласно статье 614 Гражданского кодекса Российской Федерации арендатор обязан своевременно вносить плату за пользование имуществом в порядке, определенном договором.

В силу пункта 2 статьи 615 Гражданского кодекса, арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем) и передавать свои права и обязанности по договору аренды другому лицу (перенаем), предоставлять арендованное имущество в безвозмездное пользование, а также отдавать арендные права в залог и вносить их в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных товариществ и обществ или паевого взноса в производственный кооператив, если иное не установлено настоящим Кодексом, другим законом или иными правовыми актами. В указанных случаях, за исключением перенайма, ответственным по договору перед арендодателем остается арендатор. Договор субаренды не может быть заключен на срок, превышающий срок договора аренды. К договорам субаренды применяются правила о договорах аренды, если иное не установлено законом или иными правовыми актами.

Нормой пункта 1 статьи 650 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что по договору аренды здания или сооружения арендодатель обязуется передать во временное владение и пользование или во временное пользование арендатору здание или сооружение.

На основании статьи 625 Гражданского кодекса к отдельным видам договора аренды и договором аренды отдельных видов имущества (прокат, аренда транспортных средств, аренда зданий и сооружений, аренда предприятий, финансовая аренда) применяются положения, предусмотренные, в частности, статьей 615 Гражданского кодекса, если иное не установлено правилами Кодекса об этих договорах.

Таким образом, в силу пункта 2 статьи 615 и статьи 625 Гражданского кодекса арендатор вправе с письменного согласия арендодателя сдавать за плату в субаренду арендованные им здания или сооружения.

Буквальный анализ условий и предмета договоров субаренды нежилого помещения № 1902 от 01.01.2004 г., № 1902 от 30.03.2005 г., № 1902 от 16.02.2006 г., заключенных между предпринимателем Уваровым Ю.Н. и предпринимателем Уваровой Е.Н., позволяет сделать вывод об их соответствии требованиям главы 34 Гражданского кодекса Российской Федерации «Аренда».

Имеющиеся в деле документы свидетельствуют о том, что данные договоры исполнялись сторонами: предпринимателем Уваровым Ю.Н. было передано предпринимателю Уваровой Е.Н. в субаренду нежилое помещение по актам передачи-приема; Уварова Е.Н. регулярно вносила арендную плату за пользование арендуемой площадью, что подтверждается копиями соответствующих квитанций.

Предпринимателем Уваровой Е.Н. регулярно в течение налоговых периодов  2005-2007 годов представлялись налоговому органу налоговые декларации по единому налогу на вмененный доход, в которых ею исчислялся к уплате в бюджет  названный налог по виду деятельности розничная торговля. Из имеющихся в материалах дела налоговых деклараций усматривается, что данная деятельность осуществляется  Уваровой  в помещении по адресу г. Курск, ул. Ленина, 108,  физический показатель, с которого исчислялся налог, в 2005 году составлял 15 кв. метров, что соответствует размеру площади, переданной Уваровым Ю.Н. в субаренду Уваровой Е.Н.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о реальном исполнении договоров субаренды № 1902 от 01.01.2004 г., № 1902 от 30.03.2005 г., № 1902 от 16.02.2006 г., заключенных предпринимателем Уваровым Ю.Н. с предпринимателем Уваровой Е.Н., а также о том, что данные договоры соответствуют требованиям гражданского законодательства и не нарушают норм налогового законодательства.

Также не обоснованны и не доказаны доводы инспекции о том, что заключенные договоры субаренды изначально формальны и направлены на уменьшение площади зала обслуживания посетителей до размера не более 150 кв. метров в целях создания видимости правомерности применения налогоплательщиком специального налогового режима, установленного главой 26.3 Налогового кодекса, и получения в связи с этим необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость и единого социального налога.

Принципы оценки получения необоснованной налоговой выгоды  изложены Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении Пленума от 12.10.2006 г.  № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», согласно которому судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

Под налоговой выгодой для целей указанного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Пунктом 1 названной статьи и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, орга­нами местного самоуправления,  иными органам, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующий орган или должностное лицо.

Однако, в нарушение положений статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса, налоговым органом не приведено оснований и не представлено доказательств недостоверности, неполноты и (или) противоречивости сведений и документов, представленных налогоплательщиком.

Налоговый орган не доказал, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

Также налоговым органом не представлено доказательств того, что для целей налогообложения операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Реальность осуществления экономической деятельности в ходе рассмотрения дела не опровергнута налоговым органом.

Согласно разъяснениям, данным в пункте 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии определенных обстоятельств. При этом налоговым органом в данном деле не доказаны следующие обстоятельства: учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Таким образом, осуществляемая предпринимателем Уваровым Ю.Н. в рамках договоров субаренды деятельность не свидетельствует о заключении данных договоров лишь для вида, без намерения создать соответствующие им правовые последствия, а напротив, доказывает, что предприниматель осуществлял действия, направленные на реальное исполнение данных договоров. В силу этого данные сделки не являются мнимыми и не могут быть признаны по этому основанию ничтожными (недействительными).

Ссылка налогового органа на то, что согласно показаниям свидетелей  Веретенниковой Л.С., Колупаевой Е.Н.,  Поповой О.О.,  Зубковой Е.Н., Юдиной А.Н., Коневой Ю.В., Колупаевой Е.Н., Дыринда Е.Л., Коляда Н.В., Горякиной Е.А. Амелиной И.И., Гайдуковой  Г.А.,  Босык Т.Н., состоявших с предпринимателем Уваровым в трудовых правоотношениях,  в 2005 году Уваровой Е.Н. полученная в субаренду площадь фактически не использовалась, также не может быть принята судом в качестве довода, обосновывающего получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, по следующим основаниям.

В соответствии с показаниями свидетелей, никто в кафе «Жар Пицца» в период их работы, кроме Уварова Ю.Н., деятельности по оказанию услуг общественного питания не осуществлял, и зал обслуживания посетителей не изменялся. Однако, как было установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, указанные показания были даны свидетелями в августе 2008 года, т.е., в период проведения выездной налоговой проверки, в них не конкретизированы периоды, к которым эти  показания относятся, в связи с чем они не могут служить достоверными доказательствами событий, происходящих в 2005 году.

Кроме того, из этих показаний  не следует, что сданная в субаренду площадь 15 кв. метров  использовалась в спорный период (2005 год) самим предпринимателем Уваровым Ю.Н. в качестве зала обслуживания посетителей.

 Из повторных пояснений тех же лиц, представленных суду предпринимателем, а также из копий их трудовых книжек усматривается, что по роду осуществляемой трудовой функции большинство перечисленных работников  непосредственного отношения к обслуживанию посетителей не имели, являясь работниками подсобных производств и кухни, соответственно, они не могли обладать достоверной информацией о том, какая  именно