Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2010 по делу n А35-9818/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

оплата);

-№ 181 от 18.09.2007  на сумму 1 942 849,42 руб., включая налог на добавленную стоимость 296 366,86 руб., с указанием в строке «Назначение платежа» – погашение кредиторской задолженности по договору № 06-8С/07 от 01.03.2007 по счету-фактуре № 00000179 от 24.08.2007  (частичная оплата);

-№ 173 от 27.11.2007 г. на сумму 5 929 317,62 руб., включая налог на добавленную стоимость 904 472,18 руб., с указанием в строке «Назначение платежа» – погашение кредиторской задолженности по договору № 06-8С/07 от 01.03.2007  по счету-фактуре  № 00000208 от 25.09.2007 на сумму 2 206 418,20 руб. (частичная оплата) и по счету-фактуре  № 00000239 от 25.10.2007  на сумму 3 722 899,42 руб. (частичная оплата);

-№ 138 от 11.01.2008 на сумму 2 736 327,88 руб., включая налог на добавленную стоимость 417 405,95 руб., с указанием в строке «Назначение платежа» – погашение кредиторской задолженности по договору № 06-8С/07 от 01.03.2007  по счету-фактуре № 00000274 от 23.11.2007  (частичная оплата);

-№ 275 от 05.02.2008  на сумму 4 611 856,72 руб., включая налог на добавленную стоимость 703 503,57 руб., с указанием в строке «Назначение платежа» – погашение кредиторской задолженности по договору № 06-8С/07 от 01.03.2007  по счету-фактуре № 00000297 от 20.12.2007 и по счету-фактуре № 00000300 от 14.12.2007 на сумму 4 000 787,82 руб. (частичная оплата);

-№ 198 от 03.03.2008  на сумму 6 948 237,94 руб., включая налог на добавленную стоимость 1 059 900,71 руб., с указанием в строке «Назначение платежа» – погашение кредиторской задолженности по договору № 06-8С/07 от 01.03.2007  по счету-фактуре № 11 от 25.01.2008 (частичная оплата);

-№ 350 от 06.03.2008 на сумму 2 735 610,88 руб., включая налог на добавленную стоимость 417 296,57 руб., с указанием в строке «Назначение платежа» – погашение кредиторской задолженности по договору № 06-8С/07 от 01.03.2007  по счету-фактуре  № 294 от 07.12.2007 (частичная оплата);

-№ 482 от 13.03.2008 на сумму 1 290 777 руб., включая налог на добавленную стоимость 196 898,33 руб., с указанием в строке «Назначение платежа» – оплата за выполненные работы по счету-фактуре № 22 от 22.02.2008 (частичная оплата);

-№ 264 от 27.03.2008 на сумму 4 998 723,83 руб., включая налог на добавленную стоимость 762 517,19 руб., с указанием в строке «Назначение платежа» – погашение кредиторской задолженности по договору № 06-8С/07 от 01.03.2007  по счету-фактуре  № 22 от 22.02.2008 (частичная оплата);

-№ 343 от 22.04.2008 на сумму 6 848 268,76 руб., включая налог на добавленную стоимость 1 044 651,17 руб., с указанием в строке «Назначение платежа» – погашение кредиторской задолженности по договору № 06-8С/07 от 01.03.2007  по счету-фактуре  № 00000038 от 25.03.2008 (частичная оплата);

-№ 410 от 19.06.2008 на сумму 2 826 466,80 руб., включая налог на добавленную стоимость 431 155,95 руб., с указанием в строке «Назначение платежа» – погашение кредиторской задолженности по договору № 06-8С/07 от 01.03.2007 г. по счету-фактуре  № 54 от 25.04.2008 (частичная оплата).

Согласно журналу проводок, данные платежи отражены на счете общества «Курчатовское строительно-монтажное управление» по кредиту счета 62.1 – «Расчеты с покупателями и заказчиками» и по дебету счета 90.1.1 – «Выручка от продаж» (том 8, л.д. 148-149).

Таким образом, во всех перечисленных случаях момент реализации работ по соответствующим счетам-фактурам, указанным в платежных документах,  предшествовал моменту поступления оплаты за них, т.е., наиболее ранней датой являлась дата отгрузки.

Следовательно, платежи, поступившие на расчетный счет общества «Курчатовское строительно-монтажное управление» в июле – декабре 2007 года, 1 и 2 кварталах 2008 года по перечисленным платежным документам, не могут считаться предварительной оплатой, поскольку оплата производилась контрагентом по факту выполненных работ.

Соответственно, суд области обоснованно пришел к выводу о том, что доначисление налогоплательщику 5 665 203 руб. налога на добавленную стоимость как подлежащего начислению  с суммы полученной в спорный период предоплаты, являлось неправомерным, так как налогоплательщиком денежные суммы, поступившие ему по  указанным налоговым органом платежным документам, самостоятельно уже были включены в налоговую базу при исчислении налога с реализации по моменту отгрузки. Одновременное  включение одной и той же денежной суммы  в налоговую базу и в качестве оплаты за реализованные работы и в качестве предварительной оплаты, невозможно, так как это противоречит принципу однократности налогообложения одного и того же объекта, на что правильно указал суд области.

Оценивая довод инспекции о правомерности доначисления налогоплательщику налога на добавленную стоимость за октябрь 2007 года в сумме 63 073 руб., обосновываемый занижением в указанный период налоговой базы на 350 406 руб. и пропуском срока для подачи уточненной декларации, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

В соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги  и представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах (подпункт 4 пункта 1 статьи 23 Кодекса).

Согласно статье 80 Налогового кодекса налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Налоговая декларация представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки. В частности, в силу  пункта 5 статьи 174 Налогового кодекса налогоплательщики налога на добавленную стоимость обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 Налогового кодекса.

Согласно статье 163 Кодекса (в действовавшей в спорный период редакции) налоговый период (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов) устанавливается как календарный месяц. Для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими два миллиона рублей, налоговый период устанавливается как квартал.

Пунктом 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что  при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, он обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном указанной статьей.

Таким образом, внесение исправлений и представление уточненной декларации является обязанностью налогоплательщика при обнаружении им ошибок, приводящих к занижению суммы налога.

В рассматриваемой ситуации обществом «Курчатовское строительно-монтажное управление» при подаче первичной декларации по налогу на добавленную стоимость за сентябрь 2007 года была исчислена к уплате в бюджет сумма налога 2 286 008 руб., при подаче первичной декларации за октябрь 2007 год – сумма налога  120 981 руб.

При представлении 09.11.2009 уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за сентябрь 2007 года налогоплательщиком в строке 140 «Суммы полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг)» была указана налоговая база в размере 23 666 527 руб., с которой исчислена налог в сумме 3 610 148 руб.; всего налоговая база по строке 180 декларации составила 34 187 617 руб., с которой исчислен налог в сумме 5 503 944 руб.; общая сумма налога, подлежащая вычету по строке 340, составила 3 217 936 руб.; в итоге, по строке 350 к уплате в бюджет была исчислена сумма налога, равная 2 286 008 руб.

По уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за октябрь 2007 года, представленной 09.11.2009, налогоплательщиком в строке 140 «Суммы полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг)» была указана налоговая база в размере 300 000 руб., с которой исчислена налог в сумме 45 763 руб.; всего налоговая база по строке 180 декларации составила 15 471 385 руб., с которой исчислен налог в сумме 2 776 612 руб.; общая сумма налога, подлежащая вычету по строке 340, составила 2 555 631 руб.; в итоге, по строке 350 к уплате в бюджет была исчислена сумма налога, равная 120 981 руб.

Указанные в уточненных декларациях суммы соответствуют показателям выручки, бухгалтерской отчетности налогоплательщика.

Согласно пояснениям налогоплательщика, данным в суде первой инстанции, в налоговой декларации за сентябрь 2007 года произошло завышение начисления налога на добавленную стоимость на сумму 63 073 руб. с полученных авансов в сумме 350 406 руб., поэтому в октябре 2007 года сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, была скорректирована на указанную сумму.

Соответственно, обществом правомерно были представлены уточненные декларации.

При этом следует также обратить внимание на следующее.

В силу пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса в случае подачи уточненной декларации после истечения срока ее подачи и срока уплаты налога, налогоплательщик освобождается от ответственности, если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации им сделано до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 81 Налогового кодекса, либо о назначении выездной налоговой проверки, а также при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Из приведенных норм следует, что Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрена возможность освобождения от ответственности налогоплательщика, допустившего налоговое правонарушение в виде неуплаты (неполной уплаты) налога, если он самостоятельно выявит допущенное нарушение; произведет перерасчет суммы налога, подлежащей уплате за конкретный налоговый (отчетный) период; исчислит пени за просрочку уплаты доначисленной в результате выявленной ошибки суммы налога и до представления в налоговый орган уточненной налоговой декларации уплатит сумму недоимки и соответствующую сумму пеней.

В пункте 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 разъяснено, что если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Налогового кодекса, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Поскольку у налогоплательщика по рассматриваемому делу имелась переплата по налогу на добавленную стоимость за сентябрь 2007 года, равная сумме налога, заниженной в октябре 2007 года (63 073 руб.), являющемся последующим налоговым периодом, то у налогового органа отсутствовали основания для привлечения общества к ответственности по пункту 2 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату налога в сумме 63 073 руб.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Таким образом, по смыслу пункта 1 статьи 75 Налогового кодекса пени подлежат уплате налогоплательщиком только в случае образования у него недоимки, то есть не уплаченной в установленный законом срок суммы налога. Соответственно, при отсутствии задолженности по уплате налога, пени взысканию не подлежат.

Исходя из отсутствия у общества «Курчатовское строительно-монтажное управление» недоимки по налогу на добавленную стоимость за 2007 - 2008 годы в общей сумме 5 728 276 руб. (5 665 203 + 63 073 руб.) и учитывая дополнительный характер пени как меры, обеспечивающей уплату налога, суд апелляционной инстанции считает, что у налогового органа отсутствовали основания для начисления и взыскания пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 075 590,31 руб., так как у налогоплательщика отсутствовала недоимка по указанному налогу в указанных периодах.

В этой связи доводы инспекции о правомерности доначисления налогоплательщику сумм налога на добавленную стоимость в размере 5 665 203 руб. и 63 073 руб. с полученных авансовых платежей, а также соответствующих им пеней, являются необоснованными.

Оценивая довод апелляционной жалобы налогоплательщика, касающийся необоснованного доначисления ему налога на прибыль организаций, апелляционная коллегия основывается на следующем.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

На основании пункта 1 статьи 252 главы 25 Налогового кодекса «Налог на прибыль организаций» налогоплательщик имеет право уменьшить  полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством